ITPB1/415-972/12/13-S/PSZ

W związku ze skargą z dnia 30 grudnia 2012 r. (data wpływu 16 stycznia 2013 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 8 listopada 2012 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, doręczoną w dniu 12 listopada 2012 r. (data na zwrotnym potwierdzeniu odbioru), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) w związku z § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r., w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), uwzględniając skargę w całości, zmienia zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 8 listopada 2012 r. znak: ITPB1/415-972/12/PSZ, uznając stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

W dniu 6 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji przychodów z tytułu świadczenia pomocy prawnej z urzędu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wykonuje Pan zawód adwokata w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach obowiązków zawodowych nałożonych przepisami ustawy o adwokaturze, jest Pan wyznaczany przez właściwe organy wymiaru sprawiedliwości do świadczenia pomocy prawnej jako pełnomocnik lub obrońca z urzędu w postępowaniach przed sądami oraz innymi organami władzy publicznej. Z tytułu pomocy prawnej z urzędu właściwe sądy i organy władzy publicznej wypłacają Panu wynagrodzenie. Wynagrodzenie to traktuje Pan jako przychód uzyskiwany w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. W konsekwencji wystawia Pan na rzecz ww. organów fakturę VAT.

Przychód ujmuje Pan odpowiednio w rejestrze sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług oraz w ewidencji podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Niektóre sądy wypłacają Panu wynagrodzenie za świadczoną usługę pomniejszone o pobraną od kwoty netto z faktury zaliczkę. Zdaniem tych sądów usługa świadczenia pomocy prawnej z urzędu jest działalnością świadczoną osobiście w rozumieniu art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sądy jako płatnik podatku wystawiają w takim przypadku informacje PIT-11.

Dotychczas, podatki pobrane przez sądy i wykazane w PIT-11 traktował Pan w rocznym zeznaniu podatkowym, jako kwotę zapłaconą na poczet podatku od działalności gospodarczej. Do zeznania rocznego dołączał Pan pismo wyjaśniające, że przychód wykazany w PIT-11 z sądów stanowi przychód z działalności gospodarczej oraz prośbę o przeksięgowanie zaliczek z tych PIT-11 na poczet wpłat na podatek z działalności gospodarczej. Do pisma dołączał Pan również kopie faktur, których zaliczka pobrana i wykazana w PIT-11 dotyczyła. Nie rozliczał Pan dodatkowo PIT -11 z sądów w deklaracji PIT-37.

Naczelnik właściwego Urzędu Skarbowego w piśmie z maja 2012 r. uznał Pana zeznanie roczne za rok 2011 za niewłaściwe. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego przychód z tytułu pomocy prawnej z urzędu stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście zgodnie z art. 13 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym płatnicy prawidłowo pobrali zaliczkę na podatek oraz przekazali PIT-11 Według Naczelnika Urzędu Skarbowego powinien Pan przedmiotowe przychody wykazać w zeznaniu podatkowym nie jako przychód z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej a razem z innymi dochodami podlegającymi opodatkowaniu według skali podatkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób powinny być opodatkowane przychody z tytułu pomocy prawnej z urzędu w stanie faktycznym opisanym we wniosku.

Wnioskodawca uważa, że zgodnie z art. 13 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9 cyt. ustawy. Podkreśla Pan, że przepis art. 13 pkt 6 ma zastosowanie do przychodów osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator zlecił wykonanie określonych czynności.

W przypadku świadczenia pomocy prawnej z urzędu przez adwokata sąd nie zleca wykonania określonych czynności, ani nie jest to zlecenie w rozumieniu kodeksu cywilnego, jak również nie jest to zlecenie rozumiane jako nakaz, polecenie. Sąd orzekając o przyznaniu pomocy prawnej poprzez ustanowienie profesjonalnego pełnomocnika przyznaje prawo do nieodpłatnej pomocy prawnej. Pomiędzy pełnomocnikiem (obrońcą) wyznaczonym z urzędu a sądem nie powstaje żaden stosunek prawny - ani cywilnoprawny, ani o charakterze publicznoprawnym, sąd nie ponosi odpowiedzialności za działania lub zaniechania adwokata, on zaś nie ponosi odpowiedzialności wobec sądu. Czynności podejmowane są zgodnie z wolą osoby korzystającej z pomocy prawnej i sąd nie ma na nie wpływu. Czynności te ogranicza również powszechnie obowiązująca norma prawna.

Stąd pomiędzy sądem, a adwokatem nie występują jakiekolwiek zależności, a to oznacza, że sąd nie może decydować jakie relacje istnieją między tak ustanowionym pełnomocnikiem a osobą, która korzysta z pomocy prawnej. Za swoje działania i zaniechania adwokat nie ponosi odpowiedzialności wobec Sądu, lecz wobec osoby, której prawne interesy reprezentuje. Zatem z samego charakteru i specyfiki usługi pomocy prawnej z urzędu Pana zdaniem, nie można jej zakwalifikować do art. 13 pkt 6. Adwokat zarówno świadcząc pomoc prawną z wyboru, jak i z urzędu wykonuje zawód polegający na świadczeniu takiej pomocy i nałożenie przez sąd na adwokata obowiązku prowadzenia sprawy z urzędu nie determinuje w żaden sposób zmiany wybranego przez adwokata sposobu wykonywania zawodu. Skoro więc adwokat prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług doradztwa prawnego i w ramach prowadzonej działalności wykonuje usługę pomocy prawnej z urzędu, to fakt że stroną pokrywającą koszty zlecenia jest sąd nie może wyłączyć jej ze źródła przychodu jakim jest działalność gospodarcza. Biorąc pod uwagę powyższe fakt traktowania przychodów za usługi pomocy prawnej z urzędu jako przychód z prowadzonej przez siebie działalności, Pana zdaniem jest prawidłowy.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić również że fakt pobrania zaliczki na podatek dochodowy od usług pomocy prawnej z urzędu i wystawienie PIT-11 nie może samo w sobie determinować zmiany źródła uzyskania przez Pana przychodu. Stąd, zdaniem Pana występowanie do Naczelnika Urzędu Skarbowego z pismem o zarachowaniu zapłaconego podatku zgodnie z informacjami PIT-11 wystawianymi przez Sąd za usługi pomocy prawnej z urzędu na poczet podatku z działalności gospodarczej jest zasadne.

W interpretacji indywidualnej z dnia 8 listopada 2012 r. znak ITPB1/415-972/12/PSZ Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, nie podzielił przedstawionego we wniosku stanowiska i stwierdził, że uzyskane przez Pana przychody z tytułu świadczenia z urzędu, na zlecenie sądu, pomocy prawnej, należy kwalifikować do przychodów, o których mowa w powoływanym wyżej art. 13 pkt 6 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem, wniósł Pan pismem z dnia 21 listopada 2012 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Po dokonaniu analizy zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawiono w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, zawartej w piśmie z dnia 18 grudnia 2012 r. znak ITPB1/415W-98/12/AK.

W dniu 16 stycznia 2013 r. (data wpływu) złożona została skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, w której Strona zaskarżyła wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy interpretację indywidualną z dnia 8 listopada 2012 r. znak ITPB1/415-972/12/PSZ i wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Pismem z dnia 7 lutego 2013 r., znak ITPB1/4160-9/13/PSZ organ udzielił odpowiedzi na skargę i przekazał ją do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku.

Stosownie do art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy. Uwzględniając skargę, organ stwierdza jednocześnie, czy działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce bez podstawy prawnej albo z rażącym naruszeniem prawa.

Mając na uwadze powyższe przepisy, po ponownym rozpatrzeniu zarzutów przedmiotowej skargi z dnia 30 grudnia 2012 r. (data wpływu do tutejszego organu 16 stycznia 2013 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów uwzględnia skargę w całości i zmienia zaskarżoną interpretację stwierdzając, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2012 r. (data wpływu 6 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji przychodów z tytułu świadczenia usług adwokackich z urzędu - jest prawidłowe.

Świadczenie pomocy prawnej z urzędu regulują przepisy ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 z późn. zm.), ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), ustawy z dnia 26 maja 1982 r. - Prawo o adwokaturze (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 146, poz. 1188 z późn. zm.) i ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 10, poz. 65 z późn. zm.).

O wyznaczenie adwokata, radcy prawnego, doradcy podatkowego lub rzecznika patentowego sąd zwraca się do właściwej władzy korporacji zawodowej (okręgowej rady adwokackiej, rady okręgowej izby radców prawnych, Krajowej Rady Doradców Podatkowych lub Krajowej Rady Rzeczników Patentowych), a w sprawach karnych obrońcę z urzędu wyznacza prezes sądu właściwego do rozpatrzenia sprawy.

Umocowanie do świadczenia pomocy prawnej z urzędu obliguje pełnomocnika do podejmowania stosownych czynności procesowych na rzecz strony (oskarżonego), dla której został ustanowiony pełnomocnikiem (obrońcą) z urzędu, i jednocześnie stanowi zobowiązanie Skarbu Państwa do wypłaty ustanowionemu w tym trybie pełnomocnikowi wynagrodzenia nieopłaconej pomocy prawnej.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego, wskazać należy, iż w myśl art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłami przychodów są m.in.:

* pkt 2 - działalność wykonywana osobiście,

* pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

* prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wyłączenie, o którym mowa w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, obejmuje więc m.in. przychody uzyskane z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej powyżej ustawy. Poszczególne kategorie tych przychodów wymieniono w art. 13 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei przepis art. 13 pkt 6 ww. ustawy stanowi, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody osób którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów o których mowa w pkt 9.

W dniu 21 października 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny, w składzie całej Izby Finansowej, po rozpoznaniu zagadnienia dotyczącego kwalifikacji przychodów z tytułu świadczenia usług adwokackich z urzędu, podjął uchwałę, w której stwierdził, że "wynagrodzenie z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, zależnie od formy prawnej w jakiej wykonuje on swój zawód, należy kwalifikować do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) - w przypadku gdy pomoc prawną z urzędu pełnomocnik wykonuje prowadząc działalność zawodową w formie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f., a gdy czyni to w ramach innych form wykonywania swojego zawodu - wynagrodzenie to należy kwalifikować do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy".

Uwzględniając dokonaną w ww. uchwale wykładnię należy stwierdzić, że kwalifikacja do źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, jest zależna od formy prawnej wykonywania przez niego zawodu.

Jeżeli adwokat działalność zawodową wykonuje w formie organizacyjnej, w ramach której osiąga dochody kwalifikowane do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wówczas wynagrodzenie z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu należy zaliczyć do przychodów z tego źródła.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że skoro wykonuje Pan zawód adwokata w ramach działalności gospodarczej, to wynagrodzenie z tytułu świadczenia pomocy prawnej z urzędu należy kwalifikować do źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy opodatkowaniu dochodów z wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług adwokackich z urzędu należy zastosować zasady właściwe dla wybranej formy opodatkowania.

Końcowo należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W myśl natomiast art. 14b § 3 ww. ustawy, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1-2 tej ustawy).

Jak wynika z treści powołanych przepisów, przedmiotem wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego Wnioskodawcy (zainteresowanego) na gruncie przepisów prawa podatkowego, przy czym Wnioskodawca jest zobowiązany wskazać je w złożonym wniosku. Organ wydający interpretację rozstrzyga bowiem, czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji faktycznej na obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego.

W konsekwencji, zakres żądania Wnioskodawcy wyznacza w szczególności:

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA ogranicza się więc wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanych przez Pana. Nie rozstrzyga natomiast kwestii zasadności występowania do Naczelnika Urzędu Skarbowego z pismem o zarachowaniu zapłaconego podatku zgodnie z informacjami PIT-11 wystawianymi przez Sąd za usługi pomocy prawnej z urzędu na poczet podatku z działalności gospodarczej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.