ITPB1/415-92/14/PSZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2014 r. (data wpływu 28 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie metody amortyzacji - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie metody amortyzacji.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 25 marca 2009 r. wprowadzono do ewidencji środków trwałych lokal mieszkalny na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej - biuro rachunkowe. Lokal o powierzchni 57,88 m² spełnia wymogi art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest lokalem używanym. Zanim wprowadziła go Pani do ewidencji środków trwałych po nabyciu, był używany od około 1945 r. Wprowadzając środek trwały do ewidencji środków trwałych mimo wybrania indywidualnej stawki amortyzacji zgodnej z art. 22j ust. 1 pkt 3, program komputerowy pomimo prawidłowych parametrów zastosował i obliczył odpisy amortyzacyjne w wysokości 1,5% zamiast 10%. W związku z powyższym została zaksięgowana w koszty amortyzacja w zaniżonej kwocie, a co za tym idzie nieprawidłowo wyliczono dochód za lata 2009-2013.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy podatnik ma prawo do zmiany stawki amortyzacji, której wysokość została błędnie wpisana w tabelę amortyzacyjną. Czy ma prawo do skorygowania zeznań rocznych za lata poprzednie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. W myśl art. 22j ustawy podatnicy mogą indywidualnie ustalać stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat dla budynków (lokali) i budowli. Lokal używany od 1945 r. po raz pierwszy wprowadziła Pani do ewidencji 25 marca 2009 r. w momencie jego nabycia. W związku z tym spełnia warunki wynikające z art. 22j ustawy. Program komputerowy, na którym księguje Pani dokumenty pozwala wybrać tylko trzy metody amortyzacji: liniową, degresywną oraz jednorazową. Wiedząc, że środek trwały spełnia definicję środka trwałego używanego zastosowała Pani indywidualną stawkę amortyzacji. Mimo wpisania w ewidencję środków trwałych indywidualnej metody amortyzacji komputer wyliczał amortyzację wg stawki jak dla nowych składników majątku, a nie wg indywidualnej stawki w wysokości 10%, w związku z tym w zeznaniach podatkowych uwzględniono nieprawidłowe kwoty z tytułu odpisów amortyzacyjnych. Wobec tych okoliczności podjęła Pani decyzję o sprostowaniu błędnie naliczonych odpisów amortyzacyjnych i dokonaniu odpisów wg stawki indywidualnej, jaką zgodnie z obowiązującymi przepisami miała Pani prawo zastosować dla używanych środków trwałych. Takie też stanowisko zajął w swojej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu sygn. Pd 1-421 90/15/MC/05 z 30 grudnia 2005 r. zezwalając spółce na skorygowanie zeznań rocznych na skutek błędu księgowanego w zastosowanej stawce.

Ponadto nadmienia Pani, że ustawa obliguje na podstawie art. 24a do prowadzenia księgi przychodów i rozchodów w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o. Wykazane przez Panią odpisy amortyzacyjne były nieprawidłowe, w związku z tym dochód do opodatkowania też był w nieprawidłowej wysokości. Wybierając stawkę amortyzacji wzięła Pani pod uwagę również przewidywany okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego tzn. przedział czasu, w którym środek trwały będzie użytkowany przez jednostkę i z tego tytułu będzie ona osiągała korzyści. Wskazuje Pani, że w przypadku swojego lokalu na pewno nie będzie on użyteczny przez ponad 60 lat. Budynek, w którym prowadzona jest działalność został wybudowany na początku XX wieku, około 1910 r. Od momentu wprowadzenia go do ewidencji przy stawce 1,5% lokal amortyzowałby się 66,7 lat. Do osiągnięcia wieku emerytalnego, wg nowych przepisów pozostały Pani 24 lata i w takim okresie na pewno będzie Pani korzystać z tego lokalu. W związku z powyższym uważa Pani, że ma prawo do skorygowania zeznań rocznych o prawidłową kwotę odpisów amortyzacyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu - każdorazowo spoczywa na podatniku.

Stosownie do treści z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

* wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 wyżej powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 ww. ustawy wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

* o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

* grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów;

* budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

* zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Do środków trwałych podlegających amortyzacji zalicza się więc m.in. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o ile będą spełniały następujące warunki:

* zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie;

* stanowią własność lub współwłasność podatnika;

* są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania;

* przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok;

* są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy;

* nie są wymienione w katalogu środków trwałych określonych w art. 22c ww. ustawy.

Ponadto budynki (lokale) mieszkalne podlegają amortyzacji, o ile podatnik podejmie decyzję o ich amortyzowaniu. Amortyzacji nie podlegają zaś grunty, udział w gruncie przypadający na wyodrębniony lokal mieszkalny.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

W myśl art. 22h ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22I i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Z przepisu tego wynika więc, iż:

Zgodnie z art. 22i ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że w dniu 25 marca 2009 r. wprowadzono do ewidencji środków trwałych lokal mieszkalny na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej - biuro rachunkowe. Lokal o powierzchni 57,88 m² spełnia wymogi art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest lokalem używanym. Zanim wprowadziła go Pani do ewidencji środków trwałych po nabyciu, był używany od około 1945 r. Do tej pory odpisy amortyzacyjne obliczane były w wysokości 1,5% rocznie.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przytoczone przepisy prawa podatkowego, w szczególności art. 22h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić więc należy, że skoro przed rozpoczęciem amortyzacji przedmiotowego środka trwałego dokonała Pani wyboru metody jego amortyzacji (metody liniowej) i nie zastosowała indywidualnej stawki amortyzacji, to metody tej nie może w trakcie jego amortyzowania zmienić na inną, w tym na metodę indywidualnych stawek amortyzacyjnych. Wybraną metodę zobowiązana jest Pani stosować do pełnego zamortyzowania środka trwałego. Z tego względu nie ma Pani prawa do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacji na zasadach określonych w art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zmiana metody amortyzacji stanowiłaby bowiem naruszenie art. 22h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji brak jest możliwości skorygowania zeznań rocznych za lata 2009-2013.

Podstawy do dokonania korekty nie stanowi argument, że to program komputerowy pomimo prawidłowych parametrów zastosował i obliczył odpisy amortyzacyjne w wysokości 1,5% zamiast 10%, skoro taka stawka amortyzacyjna (1,5%) była przez Panią uwzględniana w rozliczeniach podatkowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.