ITPB1/415-898/10/TK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2010 r. (data wpływu 20 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania dotacji otrzymanej z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania dotacji otrzymanej z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą, w zakresie między innymi demontażu pojazdów wycofanych z eksploatacji. W dniu 13 lipca 2010 r., na podstawie umowy otrzymał Pan z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej dotację w kwocie 76.525 zł. Wniosek o udzielenie dotacji złożył Pan w Narodowym Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w dniu 9 marca 2010 r., na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska. Zarówno w chwili składania wniosku jak też i w chwili otrzymania dotacji spełniał Pan wszelkie wymogi prawne dla prowadzenia stacji demontażu pojazdów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymana na podstawie umowy kwota dotacji, jest zwolniona na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych z podatku dochodowego, jako dotacja w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, otrzymana z budżetu państwa.

Pana zdaniem, Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej Narodowy Fundusz) począwszy od dnia 1 stycznia 2010 r., z mocy znowelizowanego przepisu art. 400 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150 z późn. zm.) stał się państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240) i z tym dniem przestał być państwowym funduszem celowym, o którym mowa w art. 9 pkt 7 cytowanej ustawy o finansach publicznych. Narodowy Fundusz z mocy cytowanej ustawy - Prawo ochrony środowiska realizuje ustawowe zadania państwa w zakresie finansowania ochrony środowiska i gospodarki wodnej. Przychodami Narodowego Funduszu są między innymi wpływy z opłaty recyklingowej, a także środki z budżetu Unii Europejskiej i dotacje z budżetu państwa (art. 401 ust. 7 pkt 9 i art. 401 ust. 3 i 4 ustawy Prawa ochrony środowiska). Dotacje z budżetu państwa na zadania z ochrony środowiska i gospodarki wodnej określone są w załączniku do ustawy budżetowej na rok 2010 z dnia 22 stycznia 2010 r. (Dz. U. Nr 19, poz. 102). Środki Narodowego Funduszu przeznaczane są m.in. na dofinansowanie demontażu pojazdów wycofanych z eksploatacji, w wysokości nie mniejszej od kwoty przychodów ze źródeł wymienionych w art. 401 ust. 7 pkt 8-13 ustawy - Prawo ochrony środowiska i jest to zapis odmienny od wcześniejszego zapisu art. 401 ust. 12 (uchylonego z dniem 1 stycznia 2010 r.) pozwalającego na finansowanie dopłat do demontażu pojazdów wyłącznie z wpływów z opłat recyklingowych. Dofinansowanie tych dopłat odbywa się w drodze dotacji, zgodnie z art. 410a ust. 1 w związku z art. 411 ust. 1 pkt 2 lit. d tejże ustawy.

Pana zdaniem, ponieważ w chwili obecnej Narodowy Fundusz nie jest państwowym funduszem celowym, zatem dotacje przez niego udzielane są dotacjami z budżetu państwa (gdyż na swoją działalność otrzymuje on również dotacje z budżetu państwa), udzielanymi zgodnie z przepisami ustawy o finansach publicznych. Wskazuje Pan, że interpretacje indywidualne Ministra Finansów z dnia 18 kwietnia 2008 r., Nr DD2/033/0550/MWJ/07/PK-292, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 października 2008 r. Nr ILPB1/415-546/08-2/AA, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 stycznia 2009 r. - ITPB1/415-564/08/IG, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2009 r. - IPPB1/415-133/09-2/AŻ nie uznawały dotacji udzielanych z funduszu celowego za dotacje tożsame z dotacją udzieloną z budżetu państwa i stwierdzały, że kwota dotacji podlega opodatkowaniu. W związku z tym, że zasady udzielania dotacji w poprzednim stanie prawnym określał przepis art. 107 pkt 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (uchylonej z dniem 1 stycznia 2010 r.), stąd dotacja udzielana przez fundusz celowy nie mogła być uznana za dotację z budżetu państwa. W obecnym stanie prawnym, w Pana ocenie, kwestie udzielania dotacji reguluje przepis art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, który rozróżnia dotacje udzielane z budżetu państwa od dotacji udzielanych przez państwowe fundusze celowe. Zatem skoro Narodowy Fundusz jest państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 cytowanej ustawy o finansach publicznych, to nie jest państwowym funduszem celowym w rozumieniu art. 9 pkt 7 tej ustawy i dlatego dotacje udzielane przez tenże Narodowy Fundusz są w tym wypadku dotacjami budżetu państwa. Według treści art. 112 ust. 2 ustawy o finansach publicznych, zadania określone w odrębnych ustawach są finansowane z budżetu państwa, zaś takie zadania ustawowe określone m.in. w art. 410a ust. 1 ustawy - Prawo ochrony środowiska w myśl art. 400b ust. 1 tejże ustawy finansuje Narodowy Fundusz. Są to dotacje celowe według art. 127 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o finansach publicznych. Sam Narodowy Fundusz jest jednostką sektora finansów publicznych z mocy powołanego wyżej art. 9 pkt 14 ustawy o finansach publicznych i dotacje przez niego udzielane są dotacjami udzielanymi w rozumieniu przepisów wspomnianej ustawy o finansach publicznych.

Na podstawie powołanych przepisów prawa uważa Pan, że spełnione są łącznie obydwa warunki z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznym do zwolnienia dotacji otrzymanej z Narodowego Funduszu na podstawie powołanej na wstępie umowy dotacji z podatku dochodowego. Kwota otrzymanej dotacji jest w Pana ocenie zwolniona z podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów, albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.

* dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych - zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

* ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Ustawodawca przewidział także możliwość zwolnienia dotacji od opodatkowania w ściśle określonych przypadkach.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Zastosowanie tego zwolnienia uzależnione jest zatem od pochodzenia źródła finansowania dotacji oraz trybu jej udzielania.

Od 1 stycznia 2010 r. w myśl art. 85 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241 z późn. zm.), utraciła moc ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104, z późn. zm.), z wyjątkiem art. 22, art. 24 ust. 1-10, art. 26 ust. 1-9 i art. 29 ust. 1-7, które tracą moc z dniem 31 grudnia 2010 r.

Przepis art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 kwietnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240), stanowi, że sektor finansów publicznych tworzą m.in. inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, jednostek badawczo-rozwojowych, banków i spółek prawa handlowego.

W myśl art. 400 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (tekst jedn.: z 2008 r. Nr 125, poz. 150 z późn. zm.) - Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, zwany dalej "Narodowym Funduszem", jest państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Z treści art. 17 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 20 listopada 2009 r. o zmianie ustawy - Prawo ochrony środowiska oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 215, poz. 1664), wynika, że z dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, umowy zawarte przez Narodowy Fundusz z beneficjentami pomocy zachowują moc do czasu ich wygaśnięcia, z tym że wynikające z tych umów prawa i obowiązki Narodowego Funduszu stają się prawami i obowiązkami państwowej osoby prawnej.

Zgodnie z art. 400b ust. 1 ustawy - Prawo ochrony środowiska, celem działania Narodowego Funduszu jest finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej w zakresie określonym w art. 400a ust. 1 oraz art. 410a ust. 1 i 4-6.

Jak stanowi art. 401 ust. 1 ww. ustawy, przychodami Narodowego Funduszu i wojewódzkich funduszy są wpływy z tytułu opłat za korzystanie ze środowiska i administracyjnych kar pieniężnych pobieranych na podstawie ustawy oraz przepisów szczególnych.

Przychodami Narodowego Funduszu są także m.in. wpływy z opłat, o których mowa w art. 12 ust. 2, art. 14 ust. 1 oraz art. 17 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (art. 401 ust. 7 pkt 9 ustawy - Prawo ochrony środowiska).

Zgodnie z art. 401c ust. 9 pkt 4 i 5 ustawy - Prawo ochrony środowiska środki Narodowego Funduszu w wysokości nie mniejszej niż kwota przychodów, o których mowa w art. 401 ust. 7 pkt 8-13, po pomniejszeniu o koszty obsługi tych przychodów, przeznacza się na finansowanie dopłat do demontażu pojazdów wycofanych z eksploatacji, oraz dofinansowanie działań inwestycyjnych w zakresie demontażu pojazdów wycofanych z eksploatacji, gospodarowania odpadami powstałymi w wyniku demontażu pojazdów wycofanych z eksploatacji, zbierania pojazdów wycofanych z eksploatacji.

W myśl art. 410a ust. 4 tej ustawy Narodowy Fundusz może dofinansować działania inwestycyjne w zakresie demontażu pojazdów wycofanych z eksploatacji przedsiębiorcy prowadzącemu stację demontażu, który łącznie spełnia następujące warunki:

Narodowy Fundusz może dofinansować działania inwestycyjne w zakresie gospodarowania odpadami powstałymi w wyniku demontażu pojazdów wycofanych z eksploatacji przedsiębiorcy prowadzącemu stację demontażu i przedsiębiorcy prowadzącemu strzępiarkę lub inną instalację przetwarzania, odzysku lub recyklingu odpadów pochodzących z pojazdów wycofanych z eksploatacji, który posiada wymagane decyzje w zakresie gospodarki odpadami oraz spełnia wymagania określone w przepisach o odpadach (art. 410a ust. 5 ustawy).

Narodowy Fundusz może dofinansować działania inwestycyjne w zakresie zbierania pojazdów wycofanych z eksploatacji przedsiębiorcy prowadzącemu punkt zbierania pojazdów, który posiada wymagane decyzje w zakresie gospodarki odpadami oraz spełnia wymagania określone w przepisach o odpadach (art. 410a ust. 6 ustawy).

Zgodnie z art. 400q ust. 1 Narodowy Fundusz i wojewódzkie fundusze prowadzą samodzielną gospodarkę finansową, pokrywając z posiadanych środków i uzyskiwanych wpływów wydatki na finansowanie zadań określonych w ustawie oraz kosztów działalności.

Podstawą gospodarki finansowej Narodowego Funduszu i wojewódzkich funduszy jest roczny plan finansowy (art. 400q ust. 3 ustawy - Prawo ochrony środowiska).

Na podstawie art. 400q ust. 4 ww. ustawy Narodowy Fundusz i wojewódzkie fundusze wyodrębniają w rocznych planach finansowych:

Mając powyższe na uwadze dotacja ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, będącego obecnie państwową osobą prawną, nie stanowi dotacji otrzymanej z budżetu państwa, co jest warunkiem koniecznym do zwolnienia jej z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie powołanego uprzednio art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tego względu nie podlega ona zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo wskazać należy, iż sam fakt przekształcenia Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w państwową osobę prawną nie uzasadnia twierdzenia, iż otrzymana dotacja pochodzi z budżetu państwa. Ponadto błędnie Pan uznaje, że otrzymane dotacje z budżetu państwa przez Narodowy Fundusz stanowiące przychód Narodowego Funduszu należy utożsamiać z faktem otrzymania przez Pana dotacji z budżetu państwa. Jak wskazano powyżej podstawą gospodarki finansowej Narodowego Funduszu jest roczny plan finansowy. Fundusz prowadzi samodzielną gospodarkę finansową pokrywając z własnych środków i uzyskiwanych wpływów wydatki na finansowanie zadań określonych w ustawie - Prawo ochrony środowiska. Warto również zaznaczyć, że w planie finansowym stanowiącym załącznik nr 14 do ustawy budżetowej z dnia 22 stycznia 2010 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 19, poz. 102) zapisano jedynie dotacje z budżetu państwa na zadania realizowane w ramach Funduszu Pomocy Technicznej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.