ITPB1/415-881b/12/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2013 r. (data wpływu 13 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 listopada 2013 r. (data wpływu 14 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w przypadku dobrowolnego zbycia akcji SKA nabytych w wyniku rozwiązania spółki osobowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. kosztów uzyskania przychodów w przypadku dobrowolnego zbycia akcji SKA nabytych w wyniku rozwiązania spółki osobowej.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 listopada 2013 r. (data wpływu 14 listopada 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Obecnie Wnioskodawca jest jednym z dwóch wspólników spółki kapitałowej prawa polskiego (dalej: "Spzoo") należącej do grupy kapitałowej kontrolowanej przez Wnioskodawcę.

W ramach uporządkowania struktury grupy podmiotów zależnych od Wnioskodawcy, rozważane są następujące działania:

W przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza zakończenia bytu prawnego Spółki osobowej. W celu ograniczenia kosztów związanych z przeprowadzeniem procesu likwidacji, dokonane mogłoby to być przez podjęcie jednomyślnej uchwały wszystkich jej wspólników o rozwiązaniu Spółki osobowej.

W wyniku powyższego działalność Spółki osobowej zostanie zakończona, a cały jej majątek zostanie podzielony pomiędzy wspólników, a następnie wydany wspólnikom, w tym Wnioskodawcy, in natura.

Majątek Spółki osobowej, w zależności od momentu, w którym podjęta zostanie ostateczna decyzja o rozwiązaniu Spółki osobowej, mogą stanowić środki pieniężne lub/oraz inne składniki majątku (w tym akcje w SKA).

Nie jest również wykluczone, że w przyszłości Wnioskodawca zdecyduje się na zbycie na rzecz SKA akcji w SKA otrzymanych w ramach podziału majątku Spółki osobowej, celem ich umorzenia w ramach procedury dobrowolnego umorzenia akcji.

W złożonym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że Spółka osobowa, która powstanie w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, będzie prowadziła działalność gospodarczą w myśl art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.). Spółka osobowa będzie następcą prawnym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, z przekształcenia której powstanie. Będzie zatem kontynuować działalność spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w tym m.in. działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych, w ramach której będzie mogła m.in. rozporządzać udziałami, akcjami oraz innymi papierami wartościowymi.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, że na moment złożenia wniosku oraz jego uzupełnienia trudno jednoznacznie określić źródło pochodzenia środków pieniężnych, które pozostaną w spółce osobowej na moment zakończenia jej działalności. Można jednak wskazać, że będą to albo środki pozostałe w spółce z okresu, kiedy prowadziła działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością albo środki otrzymane po dniu przekształcenia w spółkę osobową. W tym pierwszym przypadku, w sposób oczywisty przychody, z którymi wiązało się otrzymanie przedmiotowych środków nie mogły podlegać opodatkowaniu w rękach Wnioskującego, bowiem na tym etapie podatnikiem podatku dochodowego była spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Natomiast w przypadku środków otrzymanych już po przekształceniu w spółkę osobową, przyjąć należy, że będą to środki pochodzące z transakcji podlegających rozliczeniu zgodnie z przepisami art. 8 ustawy o podatku od osób fizycznych, tj. takich z których przychody łączy się z pozostałymi przychodami Wnioskującego i opodatkowuje na bieżąco.

Wnioskodawca wskazuje także, że składniki majątku spółki osobowej, o których mowa we wniosku, będą składnikami uprzednio wykorzystywanymi w prowadzonej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością działalności gospodarczej. Spółka osobowa, jako następca prawny spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wykorzystywać będzie przedmiotowe składniki majątkowe w tym samym zakresie. Ponadto składniki majątku spółki osobowej, w tym akcje spółek komandytowo-akcyjnych, będą składnikami uprzednio wykorzystywanymi w prowadzonej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku wskazano także, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zakupi od innego podmiotu z grupy akcje spółki komandytowo-akcyjnej, za cenę odpowiadającą wartości rynkowej tych akcji.

Ponieważ, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wydatków tych nie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów. Wydatki takie stać się bowiem mogą kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

W jaki sposób Wnioskodawca powinien rozliczyć podatkowo dobrowolne umorzenie akcji w SKA w przypadku, gdy akcje SKA Wnioskodawca nabędzie w wyniku rozwiązania Spółki osobowej, która to Spółka osobowa powstała z przekształcenia Spzoo.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku ewentualnego zbycia akcji SKA celem ich umorzenia, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód w wysokości wynagrodzenia za akcje zbywane celem umorzenia (określonego według ich wartości rynkowej) oraz koszty uzyskania tego przychodu odpowiadające wydatkom na nabycie akcji SKA, poniesionym przez Spzoo, przed jej przekształceniem w Spółkę osobową.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynagrodzenie otrzymane przez osoby fizyczne z tytułu umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych zaliczane jest do przychodów z kapitałów pieniężnych. W przypadku umorzenia dobrowolnego akcji, po stronie osoby fizycznej powstaje przychód w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy, tj. przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

Za przychód z tego tytułu uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Zatem datą decydującą o powstaniu przychodu jest data przeniesienia własności akcji.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wspólnik, który zbył akcje celem ich umorzenia, zobowiązany jest do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu według stawki 19%. Przy czym podatek ten należy zapłacić od dochodu, tj. przychodu z odpłatnego zbycia pomniejszonego o koszty jego uzyskania, tj. o koszty nabycia/objęcia zbywanych akcji.

Jak zostało już uprzednio wskazane, Wnioskodawca akcje SKA może nabyć w wyniku rozwiązania bez likwidacji Spółki osobowej powstałej z przekształcenia Spzoo.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa wprost sposobu ustalenia wydatków na nabycie akcji spółki komandytowo-akcyjnej, w przypadku, gdy podatnik objął te akcje w wyniku restrukturyzacji obejmującej likwidację spółki osobowej, powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej. W tej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy, należy się posiłkować regulacjami art. 24 ust. 3d ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę.

W świetle powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę akcji SKA tytułem ich umorzenia, które to akcje zostaną otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku rozwiązania Spółki osobowej powstałej z przekształcenia Spzoo, kosztem uzyskania przychodu byłyby wydatki, jakie zostały poniesione przez Spółkę osobową na nabycie tychże akcji.

W opinii Wnioskodawcy, brak jest uzasadnienia do przyjęcia odmiennej metodologii określenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu otrzymania majątku spółki, której akcje objęte zostały w sposób analogiczny do hipotezy art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Konsekwentnie, koszty te należy określić jako wydatki poniesione przez Spółkę osobową na nabycie akcji SKA.

Ponadto, posiłkowo można tu przywołać regulacje art. 22g ust. 14c ustawy, zgodnie z którym w przypadku otrzymania, w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, środków trwałych oraz wartości niematerialnych zasadę kontynuacji wyceny, określoną w art. 22g ust. 12 tej ustawy, stosuje się odpowiednio.

Jakkolwiek przepis ten dotyczy wyłącznie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, zdaniem Wnioskodawcy, wskazuje on jednoznacznie, że intencją ustawodawcy było wprowadzenie zasady kontynuacji wyceny składników majątkowych przejmowanych w wyniku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną.

Jak już wcześniej wskazano, rozważane jest, że Spółka osobowa obejmie akcje SKA jako sukcesor Spzoo (w wyniku rozważanego przekształcenia Spzoo w Spółkę osobową).

Zgodnie z art. 93a ustawy - Ordynacja podatkowa, spółka osobowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej spółki kapitałowej, w związku z czym staje się sukcesorem podatkowym spółki przekształconej.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulują specyficznie jedynie sposób określenia wartości majątku nabytego przez następcę podatkowego podmiotu przekształconego w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 22g ust. 12 ww. ustawy, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Na mocy art. 22g ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 12 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu o zmienionej formie prawnej, połączonego albo podzielonego.

W opinii Wnioskodawcy, w braku ustawowego określenia metodologii wyceny wartości majątku innego niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne nabytego przez następcę podatkowego w związku ze zmianą formy prawnej jego poprzednika podatkowego, wartość tego majątku należy określić przy analogicznym zastosowaniu ww. metody kontynuacji wyceny.

Jeżeli zatem przedmiotowe akcje SKA zostaną nabyte przez Spzoo w drodze umowy sprzedaży, Spółka osobowa jako sukcesor Spzoo uprawniona będzie do rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbycia tychże akcji, ceny zapłaconej przez Spzoo i innych wydatków poniesionych przez Spzoo, które zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kwalifikowane mogą być jako "wydatki na nabycie akcji".

W konsekwencji, jeżeli przed rozwiązaniem Spółki osobowej nie dojdzie do zbycia akcji SKA a Wnioskodawca otrzyma przedmiotowe akcje SKA w wyniku rozwiązania Spółki osobowej, na moment ich zbycia w celu umorzenia Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości wydatków na nabycie akcji SKA historycznie poniesionych przez Spzoo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a wyżej wymienionej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

W zakresie definicji papierów wartościowych przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyłają do przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 z późn. zm.). Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a tej ustawy, do papierów wartościowych zaliczane są akcje. Należy przy tym zauważyć, że ww. ustawa o obrocie instrumentami finansowymi nie różnicuje akcji na te emitowane w spółkach akcyjnych i te emitowane w spółkach komandytowo-akcyjnych. Podobnie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posługują się w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a pojęciem "papiery wartościowe" nie ograniczając go jedynie do akcji w spółkach mających osobowość prawną.

Wobec tego stwierdzić należy, że w sytuacji dobrowolnego umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej następuje zbycie tychże akcji na rzecz spółki, konsekwencją czego jest zaliczenie uzyskanego wynagrodzenia do przychodów z kapitałów pieniężnych, określonego w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Z kolei art. 30b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Zgodnie z generalną zasadą ustalania kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Stosownie zaś do treści art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Należy zwrócić uwagę, że użycie przez ustawodawcę określenia "wydatki na nabycie" oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów - jednakże dopiero z chwilą zbycia akcji - zalicza się wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie tych akcji, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie akcji nie byłoby możliwe. Ponadto warunkiem uznania określonego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest jego faktyczne poniesienie przez podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - w której Wnioskodawca jest wspólnikiem - zakupi od innego podmiotu akcje spółki komandytowo-akcyjnej. Następnie spółka kapitałowa przekształci się w spółkę osobową. Spółka osobowa zostanie zaś zlikwidowana, a cały jej majątek zostanie podzielony między wspólników. Nie jest wykluczone, że Wnioskodawca zdecyduje się na zbycie na rzecz SKA akcji otrzymanych w ramach podziału majątku spółki osobowej, celem ich dobrowolnego umorzenia.

Jak stanowi art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji, jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.

Należy wskazać, że - w niniejszej sprawie - cytowany przepis art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie daje podstaw do uwzględnienia wydatków poniesionych przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w kosztach uzyskania przychodów ze zbycia akcji przez byłego wspólnika spółki osobowej. Przepis ten odnosi się do wydatków na nabycie lub wytworzenie składników majątku. W opisanej we wniosku sytuacji, wartość wskazana przez Wnioskodawcę takim kosztem nie jest. Spółka osobowa (wspólnicy) nie poniesie wydatków na nabycie akcji SKA, wydatek ten ma bowiem być poniesiony przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Nie można również zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że prawo do uznania za koszty wydatków poniesionych przez spółkę z o.o. wywodzić należy z zasad sukcesji podatkowej, tj. art. 93a Ordynacji podatkowej.

Z regulacji zawartej w tym przepisie wynika, że spółka osobowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Jednakże zarówno prawa jak i obowiązki, aby mogły być nabyte przez następcę prawnego, muszą nie tylko wynikać z przepisów prawa podatkowego, ale również przynależeć do poprzednika. Na powyższe zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, który w jednym z orzeczeń - na tle podobnej sytuacji-wskazał, że na spadkobierców przechodzą tylko te obowiązki spadkodawcy, które miał on jako podatnik i tylko te, które są związane z realizacją obowiązków, wynikających z ustaw regulujących kwestie podatków (postanowienie NSA z dnia 24 czerwca 2003 r., I SA/Łd 1528/02; LEX nr 80888). Jednocześnie nie można mówić o sukcesji prawa, którego poprzednik prawny nie nabył. Zatem wejście spółki osobowej - na podstawie art. 93a Ordynacji podatkowej - w prawa i obowiązki spółki przekształcanej nie uprawnia do zaliczenia do kosztów wydatków poniesionych przez spółkę przekształcaną (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością), która nie miała prawa do rozliczenia ich jako kosztów.

Podkreślić należy, że zdarzeniem, którego zaistnienie konstytuuje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych - w omawianym zdarzeniu przyszłym - jest uzyskanie przychodu z odpłatnego zbycia akcji. Z tego zdarzenia wynika zobowiązanie podatkowe podatnika, na które składają się: podstawa opodatkowania - przychód uzyskany przez podatnika, pomniejszony o koszt uzyskania przychodu poniesiony przez podatnika (wydatki faktycznie poniesione przez podatnika, w celu osiągnięcia przychodu, których ustawa nie wyłącza z kosztów uzyskania przychodu) oraz stawka podatkowa. Prawo do uznania wydatków na zakup akcji za koszt uzyskania przychodu aktywuje się w momencie powstania należności z tytułu sprzedaży. Spółka z o.o. nie posiadała prawa do uznania wydatków na nabycie akcji SKA za koszt uzyskania przychodu. W konsekwencji - wobec nie istnienia takiego prawa - nie może być ono przedmiotem sukcesji.

Brak jest również podstaw do zastosowania w niniejszej sprawie zasad kontynuacji wyceny środków trwałych, gdyż żaden przepis ustawy takiej możliwości nie przewiduje.

Wobec tego, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że - w sytuacji gdy otrzyma on akcje SKA w wyniku rozwiązania spółki osobowej - na moment ich zbycia w celu umorzenia, uprawniony będzie do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości wydatków na nabycie, przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, akcji SKA historycznie poniesionych przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Reasumując, mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe kosztem uzyskania przychodów może być ewentualnie wartość wniesionego przez Wnioskodawcę wkładu do spółki osobowej, w takiej części, jaka odpowiada proporcji wartości przedmiotowych akcji do wartości całego majątku otrzymanego w związku z rozwiązaniem spółki osobowej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.