ITPB1/415-747/09/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2009 r. (data wpływu 28 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie podwyższenia o wartość wykonanych prac wartości początkowej środka trwałego - budynku w którym prowadzona jest działalność gospodarcza - jest prawidłowe.

W dniu 28 września 2009 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 1 grudnia 2009 r. (data wpływu 7 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie podwyższenia o wartość wykonanych prac wartości początkowej środka trwałego - budynku w którym prowadzona jest działalność gospodarcza.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W budynku będącym własnością Spółki cywilnej, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza Spółki i który to budynek stanowi jej środek trwały wykonano następujące prace:

* w łazienkach dokonano licowania glazury i terakoty, montażu armatury sanitarnej, demontażu stolarki drzwiowej starej i montażu stolarki drzwiowej nowej, wykonano instalację elektryczną;

* przystosowanie łazienki dla inwalidów poprzez licowanie glazury i terakoty, zamontowanie armatury sanitarnej przystosowanej dla inwalidów, zdemontowanie starej stolarki drzwiowej i zamontowanie nowej, skucie starych tynków i wykonanie instalacji elektrycznej;

* w pomieszczeniu socjalnym, wykonano szpachlowanie wraz z tynkowaniem ścian, szpachlowanie sufitu, montaż lamp lustrzanych, zerwanie posadzki i wylanie nowej, montaż nowych drzwi, malowanie farbą emulsyjną ścian i sufitu;

* w poczekalni, wyrównano tynki i posadzki, dokonano demontażu wentylacji i zamontowania nowej, malowania tynków i sufitów, montażu zabezpieczeń deską przed uderzeniami wózków, wyrównanie i uzupełnienie masą wyrównawczą posadzki, podniesienie uskoków wejść do gabinetów, skracanie skrzydeł drzwiowych.

Koszt wykonanych prac wyniósł 78.877 zł 14 gr.

Celem wykonanych prac było odtworzenie substancji pierwotnej budynku. W wyniku wykonanych prac osiągnięto zamierzony cel, a zastosowanie nowoczesnych materiałów podniosło jakość użytkową pomieszczeń, szczególnie ulepszono funkcjonalność łazienek dla inwalidów. W wyniku przeprowadzonych prac funkcje użytkowe budynku pozostały te same.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wykonane prace należało zakwalifikować jako remont budynku w którym prowadzona jest działalność gospodarcza i zaliczyć wydatki związane z tymi pracami jednorazowo w koszty uzyskania przychodów w momencie ich wykonania.

Zdaniem Wnioskodawcy, równowartość wykonanych prac należy zakwalifikować jako ulepszenie i zwiększyć wartość początkową środka trwałego - budynku w którym prowadzona jest działalność gospodarcza, rozliczając poniesione nakłady w kosztach, poprzez miesięczne odpisy amortyzacyjne. Nakłady na remont, pomimo ich wysokości, nie przekroczyły 30% wartości początkowej środka trwałego. Wykonane prace i użyte materiały podniosły estetykę i funkcjonalność użytkową budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki na nabycie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

W myśl art. 22g ust. 17 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł.

Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Przez ulepszenie środków trwałych należy rozumieć:

Wynikiem ulepszenia musi być wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do takiej wartości z dnia jego przyjęcia do używania, a więc nie chodzi o wzrost wartości użytkowej w stosunku do stanu poprzedzającego prace w obiekcie, lecz o taki wzrost wartości użytkowej, który ma wpływ na wzrost tej wartości w stosunku do stanu z dnia przyjęcia do używania. Kolejnym warunkiem zaliczenia wydatków na ulepszenie do zwiększających wartość środka trwałego w powyższym rozumieniu jest mierzalność ulepszenia. Przepis art. 22g ust. 17 ustawy wskazuje przykładowo w jaki sposób mierzalność ta może się wyrażać: np. okresem używania - wydłużeniem okresu używania środka ulepszonego w stosunku do stanu poprzedniego, zwiększeniem jego zdolności wytwórczej, podwyższeniem jakości produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i zmniejszeniem kosztów ich eksploatacji. Efekt mierzalnego ulepszenia środka trwałego powinien wystąpić nie na skutek porównania stanu przed dokonaniem nakładów i po tym fakcie, ale porównania stanu z dnia przyjęcia środka trwałego do używania oraz po dokonaniu ulepszenia.

Z przepisu tego wynika jednoznacznie, że istotnym dla oceny robót jako ulepszenia ma porównanie stanu obiektu przed przeprowadzeniem robót budowlanych, rodzaju robót i stanu obiektu po ich dokonaniu.

Z kolei, istotą remontu jest wykonanie prac przywracających pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, niezwiększających jego wartości początkowej. Remontem jest zatem przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego poprzez wymianę zużytych składników technicznych, nie powodujące jednak zmian w użytkowaniu, przeznaczeniu i konstrukcji tego obiektu. Remont środka trwałego powinien zmierzać do zachowania jego dotychczasowej substancji. Konsekwencją remontu ma być utrzymanie środka trwałego we właściwym stanie technicznym i użytkowym.

W przypadku, gdy wydatki zostaną poniesione na remont środka trwałego, stanowią one bezpośrednio koszty uzyskania przychodów.

Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

Z przedłożonego wniosku wynika, iż w wykorzystywanym na potrzeby działalności gospodarczej budynku, stanowiącym środek trwały, wykonywano szereg prac, które to prace w ocenie tut. organu stanowią ulepszenie w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stan techniczny budynku niewątpliwie uległ bowiem polepszeniu, w stosunku do stanu z dnia przyjęcia go do amortyzacji.

W budynku będącym środkiem trwałym dokonano przystosowania pomieszczeń dla osób niepełnosprawnych, a jak wynika z wniosku, wcześniej pomieszczenia te takich cech nie posiadały. Ponadto wykonano szereg prac, które - jak wskazano we wniosku podniosły funkcjonalność użytkową budynku. Efektem wykonanych prac było więc ulepszenie środka trwałego (jego adaptacja i modernizacja).

Jednocześnie wskazać należy, że Wnioskodawca mimo możliwości pogrupowania wykonanych w budynku prac, na prace dotyczące remontu środka trwałego i prac, które zmierzają do jego ulepszenia, nie uczynił tego. W związku z powyższym - z czym zgadza się także Wnioskodawca - zdaniem organu prace te w całości należało więc uznać za powodujące wzrost wartości użytkowej budynku.

Zatem wartość wykonanych prac nie będzie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodu bezpośrednio w momencie ich poniesienia. Wydatki te - jako nakłady na ulepszenie - winny zwiększyć wartość początkową budynku i mogą znaleźć odzwierciedlenie w kosztach wyłącznie poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od podwyższonej wartości początkowej środka trwałego (budynku).

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Mając na uwadze, iż wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaznacza się, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla poszczególnych wspólników Spółki. Uregulowania tej ustawy dotyczą bowiem podatników, którymi są osoby fizyczne. Wniosek natomiast złożyła Spółka cywilna, która w świetle zawartych w niej przepisów nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podatnikami zaś są poszczególni wspólnicy.

Mając powyższe na uwadze informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wszystkich wspólników możliwe jest poprzez złożenie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z wypełnieniem wszystkich warunków określonych w art. 14b i art. 14f ustawy - Ordynacja podatkowa przez poszczególne osoby fizyczne - wspólników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.