ITPB1/415-711/12/TK - PIT w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu spłaty nabytej wierzytelności.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2012 r. (data wpływu 26 czerwca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 sierpnia 2012 r. (data wpływu 28 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu spłaty nabytej wierzytelności - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu spłaty nabytej wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu wierzytelnościami, ani żadnej innej działalności.

Wnioskodawca umową zawartą z bankiem nabył wierzytelność przysługującą bankowi z tytułu udzielonego kredytu spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Kredyt ten zabezpieczony był hipoteką na nieruchomości zabudowanej pawilonem handlowym. Cena sprzedaży wierzytelności przez bank wynosiła na dzień 9 sierpnia 1994 r. 320.000.000,00 PLN. W wykonaniu cesji umowy Sąd Rejonowy w dniu 9 sierpnia 1994 r. dokonał zmiany wierzyciela wpisując w księdze wieczystej w miejsce banku - nabywcę wierzytelności, tj. Wnioskodawcę. W dniu 9 sierpnia 1994 r. zostało zawarte zezwolenie na zmianę treści wpisu hipotecznego pomiędzy bankiem a Wnioskodawcą na zmianę zapisu w hipotece na kwotę 1.200.000.000,00 PLN. Postanowieniem z dnia 24 stycznia 2011 r. Sąd Rejonowy dokonał podziału sumy egzekucyjnej uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości. Sąd przysądził podatnikowi z tytułu wierzytelności zabezpieczonej hipoteką kwotę 120.000,00 PLN należności głównej i kwotę 30.991,23 PLN tytułem odsetek za zwłokę. W pozostałej części hipoteka na nieruchomości wygasła.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy uzyskany dochód podlega opodatkowaniu i na jakich zasadach - ogólnych czy zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, tylko i wyłącznie kwota odsetek stanowi przychód podatkowy i winna być opodatkowana na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z cytowaną normą dochodów (przychodów) uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł i pobiera się od nich, z zastrzeżeniem art. 52a podatek w formie ryczałtu od odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielenie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej.

Ponieważ Wnioskodawca jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych nie prowadzi działalności gospodarczej i przychód jaki otrzyma z tytułu odsetek powinien być opodatkowany 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) brak jest uregulowań odnośnie cesji wierzytelności. Cesja wierzytelności uregulowana została w przepisach art. 509-518 ustawy - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Stosownie do przepisu art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl art. 509 § 2 ww. ustawy, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki. Zgodnie z art. 510 § 1 powyższej ustawy, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W świetle powyższych przepisów, przeniesienie wierzytelności polega na tym, że prawa przysługujące zbywcy (dotychczasowemu wierzycielowi) przechodzą na nabywcę wierzytelności. Właściwość zobowiązania, uprawnienia wierzyciela i zobowiązania dłużnika pozostają bez zmian, gdyż w wyniku umowy cesji wierzytelności zmienia się tylko wierzyciel.

W wyniku przeniesienia (przelewu, cesji) wierzytelności wygasa u dotychczasowego wierzyciela (cedenta) stosunek zobowiązaniowy z dłużnikiem, powstają natomiast nowe stosunki zobowiązaniowe w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy nabywcą wierzytelności (cesjonariuszem) a dłużnikiem oraz pomiędzy zbywcą a nabywcą wierzytelności, jeżeli przeniesienie wierzytelności jest odpłatne.

Treść powyższych przepisów wskazuje zatem, iż wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Zgodnie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 powyższej ustawy, źródłami przychodów są, między innymi, wskazane pkt 7 tego przepisu kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

W sytuacji, gdy osoba fizyczna nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie obrotu wierzytelnościami, przychody uzyskane w związku z windykacją lub sprzedażą nabytych w drodze umowy cesji wierzytelności stanowią przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Katalog praw majątkowych przedstawiony w powyższym przepisie nie ma charakteru zamkniętego, co pozwala zaliczyć do tego źródła również przychody z tytułu zbycia lub windykacji nabytej wierzytelności, bowiem mają one charakter majątkowy.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu wierzytelnościami, ani żadnej innej działalności. Umową zawartą z bankiem nabył wierzytelność przysługującą bankowi z tytułu udzielonego kredytu spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Kredyt ten zabezpieczony był hipoteką na nieruchomości zabudowanej pawilonem handlowym. Postanowieniem z dnia 24 stycznia 2011 r. Sąd Rejonowy dokonał podziału sumy egzekucyjnej uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości. Sąd przysądził podatnikowi z tytułu wierzytelności zabezpieczonej hipoteką kwotę 120.000,00 PLN należności głównej i kwotę 30.991.23 PLN tytułem odsetek za zwłokę.

Mając powyższe na uwadze skoro z wniosku wynika, że zawarcie umowy cesji wierzytelności nie jest przedmiotem działalności gospodarczej, a więc ma charakter incydentalny, to zasadnym jest zakwalifikowanie przychodów z tytułu jej windykacji do źródła przychodów z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe oznacza, iż poniesione na zakup wierzytelności wydatki mieć będą związek z przychodami z praw majątkowych.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z generalną zasadą zawartą w cytowanym przepisie, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku ma, lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Zatem, podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem:

* faktycznego poniesienia wydatku,

* istnienia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a przychodami,

* braku dokonanego wydatku na liście negatywnej, zawartej w art. 23 ustawy,

* odpowiedniego udokumentowania poniesionego wydatku.

Przy czym obowiązek wskazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, spoczywa na podatniku. W przypadku nabycia wierzytelności, podkreślenia wymaga, iż wydatki te muszą być faktycznie zapłacone i mieć związek z uzyskaniem przychodu z tego tytułu.

Wobec powyższego w rozpatrywanym przypadku wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę, na nabycie wierzytelności może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów z praw majątkowych w momencie uzyskania przychodu ze spłaty wierzytelności (chociażby części wierzytelności), ponieważ dopiero w dacie otrzymania tych należności powstaje przychód z tego źródła, a co za tym idzie dopiero w tym momencie poniesiony wydatek pozostaje w związku z uzyskanym przychodem. Przy czym jeżeli przychód stanowi jedynie część nominalnej wartości danej wierzytelności, to wówczas i koszt jego uzyskania powinien być ustalony w tej samej proporcji. Nie powinno się zatem kwalifikować do kosztów całej poniesionej kwoty na nabycie wierzytelności, a jedynie tą część, która przypada proporcjonalnie na osiągnięty przychód.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny, a także wskazane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że wydatek na nabycie wierzytelności pozostaje w związku z przychodami z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, stosownie do przepisu art. 22 ust. 1 ww. ustawy, może zostać ujęty przez Wnioskodawcę w kosztach uzyskania przychodów z tego źródła przychodów w momencie otrzymania środków pieniężnych (należności głównej i odsetek).

Mając powyższe na uwadze otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze, w myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z dokonaną cesją wierzytelności stanowią przychód w rozumieniu art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ustaliła szczególnej zasady określania dochodu z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, a zatem w tym zakresie należy stosować ogólną definicję określoną w art. 9 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z zasadą zawartą w art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Dochód uzyskany z praw majątkowych - w przedmiotowej sprawie ze spłaty wierzytelności - zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy, podlega kumulacji z dochodami ze wszystkich źródeł przychodów, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych, czyli według skali określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego.

W myśl art. 27 ust. 1 ustawy, podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30e, pobiera się od podstawy jego obliczenia według skali określonej w tym przepisie. Skala obowiązująca w 2011 r. - mająca zastosowanie w przypadku uzyskania przychodu w roku otrzymania środków z podziału sumy egzekucyjnej, tj. 2011 r. przedstawia się następująco:

Podstawa obliczenia podatku w złotych -Podatek wynosi

ponad-do -

- 85.528 -18% minus kwota zmniejszająca podatek 556 zł 02 gr

85.528 -14.839 zł 02 gr + 32% nadwyżki ponad 85.528 zł

Ze skali podatkowej, zawartej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż ustawodawca określa poszczególne przedziały (szczeble) dochodowe. Do części dochodów znajdujących się w poszczególnych przedziałach zostaje zastosowana inna (wyższa) stawka podatkowa. Zatem stawka podatku dochodowego od osób fizycznych uzależniona jest od sumy dochodów ze wszystkich źródeł przychodów, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, opodatkowanych na tzw. zasadach ogólnych, uzyskanych przez podatnika w danym roku podatkowym.

Stosownie do art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Reasumując, należności otrzymane z tytułu spłaty wierzytelności, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód z tego źródła podlega kumulacji z dochodami z innych źródeł, opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych czyli według skali określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego i należy go wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym zostały otrzymane lub postawione do dyspozycji.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, iż wyłącznie kwota odsetek stanowi przychód podatkowy i winna być opodatkowana na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należało uznać za nieprawidłowe.

W myśl z art. 30a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej.

Zgodnie z powyższym przepisem zryczałtowanemu podatkowi w wysokości 19% podlegają przychody z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem sytuacji, gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie jest wierzycielem z tytułu udzielonej pożyczki. Kredyt został udzielony przez bank, a Wnioskodawca nabył wierzytelność przysługującą bankowi z tytułu udzielonego kredytu - dokonano cesji wierzytelności. Zatem nie można uznać, że to Wnioskodawca udzielił kredytu od którego należą się Jemu odsetki. Wnioskodawca nabył wierzytelność wynikającą z zaciągniętego kredytu przez dłużnika. Innymi słowy Wnioskodawca nie zawarł z dłużnikiem umowy pożyczki, w rozumieniu art. 720 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Ponadto otrzymane odsetki - jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego - były odsetkami za zwłokę, a nie odsetkami wynikającymi z oprocentowania umowy kredytu.

Tym samym przepis art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, bowiem Wnioskodawca uzyskał przychód z tytułu spłaty wierzytelności, kwalifikowany do źródła przychodów określonego w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie przychód z tytułu odsetek od udzielonej pożyczki, które stanowią przychód z tytułu kapitałów pieniężnych określonych w art. 17 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.