ITPB1/415-705/09/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2009 r. (data wpływu 14 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu dokumentowania wydatków ponoszonych na eksploatację prywatnych samochodów wspólników - jest prawidłowe.

W dniu 14 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu dokumentowania wydatków ponoszonych na eksploatację prywatnych samochodów wspólników.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki jawnej, z której rozlicza się wg art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka prowadzi księgi handlowe. Do prowadzenia spraw spółki wspólnicy używają własnych samochodów osobowych niestanowiących środków trwałych spółki. Do spółki nie zostało wniesione przez wspólników prawo używania tych samochodów, jak również nie została zawarta ze spółką umowa użyczenia. Rozliczenie kosztów związanych z eksploatacją pojazdów, czyli zakup paliwa, czy koszty przeglądów technicznych są rozliczane na podstawie prowadzonej ewidencji przebiegu i posiadanych faktur w ramach limitu wynikającego z wyliczenia - ilość k.m. x stawka za 1 km przebiegu. Każdy wspólnik prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu wg art. 23 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do której wpisywane są faktury z numerem rejestracyjnym samochodu, które są wystawione na imię i nazwisko wspólnika z jego numerem NIP. Po zakończeniu każdego miesiąca wydatki na eksploatację samochodu na podstawie miesięcznego zestawienia poniesionych wydatków przez wspólnika (właściciela samochodu) i przebiegu pojazdu w ujęciu narastającym są księgowane w koszty uzyskania spółki. Suma wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania na koniec miesiąca mieści się w limicie faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za kilometr.

Faktury wystawiane na wspólników stanowią dowód księgowy do zarachowania w koszty uzyskania przychodów spółki, natomiast nie są ujmowane w rozliczeniach podatku VAT, mimo iż spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy faktury powinny być wystawiane na wspólnika spółki i jego nr NIP, aby spółka mogła uznać wydatki na eksploatację poniesione przez wspólników za koszty uzyskania przychodów spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, w art. 23 ust. 1 pkt 36 i 46 określa, że nie uznaje za koszty uzyskania przychodu wydatków powyżej limitu przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu wynikającego z prowadzonej ewidencji przebiegu pojazdu. Podatnikiem podatku dochodowego jest wspólnik spółki (osoba fizyczna), a nie spółka, stąd faktury wystawiane na wspólnika-właściciela samochodu używającego samochód do działalności w spółce i spełniającego warunki określone w art. 23 ust. 5 i 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią dowód do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu. Od zakupu paliwa do samochodów osobowych nie przysługuje odliczenie podatku VAT, w związku z tym wystawianie faktur na podatnika VAT (spółkę) nie jest konieczne. Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że samochody nie należą do spółki, korzystają z nich tylko właściciele, a w większości służą wspólnikom do celów prywatnych.

Podstawę do ujęcia w koszty stanowi dowód zbiorczy sporządzony w oparciu o prowadzoną ewidencję przebiegu uwzględniającą ilość kilometrów związanych z działalnością spółki i wysokość poniesionych wydatków nie większą niż iloczyn kilometrów i stawki. Z przepisów podatkowych nie wynika, iż w przypadku wydatków na wykorzystywanie prywatnego samochodu do celów prowadzonej działalności gospodarczej, faktury należy wystawiać na firmę - spółkę. W związku z tym, że każdy wspólnik ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, a często ze względów organizacyjnych zmuszony jest korzystać z własnego samochodu, to udokumentowanie takich zdarzeń w sposób opisany powyżej jest zgodne z przepisami i pozwala na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów spółki.

Na potwierdzenie własnego stanowiska Wnioskodawca powołał pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ILPB1/415-250/09-2/AMN z 18 maja 2009 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła względnie do jego zabezpieczenia albo zachowania.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

W negatywnym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów ustawodawca wymienił m.in. wydatki z tytułu kosztów używania dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych, w tym także stanowiących własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdów dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję pojazdu (art. 23 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy).

Ponadto, w myśl art. 23 ust. 5 i ust. 7 ww. ustawy, przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 36 i 46, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu obowiązana jest osoba używająca tego pojazdu. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa sposobu dokumentowania poniesionych wydatków, odsyłając w tym zakresie do odrębnych przepisów.

Przepis art. 24a ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy.

W przypadku prowadzenia ksiąg rachunkowych, odrębnymi przepisami w rozumieniu ww. art. 24a są przepisy ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.). Księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco (art. 24 ust. 1 ustawy o rachunkowości), a transakcje udokumentowane rzetelnymi dowodami księgowymi (art. 22 tej ustawy).

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o rachunkowości, do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym.

W myśl art. 20 ust. 2 ww. ustawy, podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej "dowodami źródłowymi":

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi zaś, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

W rezultacie, uzyskane przez spółkę osobową przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników, proporcjonalnie do ich udziałów w spółce.

Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca używa prywatnego pojazdu (samochodu osobowego) w celu prowadzenia spraw spółki. Wydatki związane z eksploatacją tego pojazdu dokumentowane są fakturami imiennymi zawierającymi numer rejestracyjny pojazdu i wystawionymi na Wnioskodawcę. Prowadzi on również ewidencję przebiegu pojazdu, do której wpisywane są ww. faktury. Po zakończeniu każdego miesiąca wydatki na eksploatację samochodu są księgowane w koszty uzyskania przychodu spółki na podstawie miesięcznego zestawienia.

Jeśli więc Wnioskodawca używał własnego samochodu osobowego dla załatwiania spraw spółki i ponosił z tego tytułu koszty wskazane we wniosku, to powinny one podlegać rozliczeniu osobno u każdego ze wspólników proporcjonalnie do posiadanego prawa w udziale w zysku.

Należy przy tym podkreślić, iż przepisy ustawy o rachunkowości ustalają zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych. W świetle tych przepisów, dowody księgowe powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, wolne od błędów rachunkowych, zawierające wymienione wyżej elementy.

Dowód księgowy, który będzie właściwy do wprowadzenia kosztu do ksiąg rachunkowych, będzie również stosownym dokumentem do celów podatkowych. Podatnik, uznając określone wydatki za koszty uzyskania przychodu, odnosi ewidentne korzyści, bowiem o te koszty pomniejszona zostaje podstawa opodatkowania. Podejmując decyzję o poniesieniu określonych kosztów, podatnik winien w oparciu o racjonalne i obiektywne przesłanki uzasadnić związek kosztu z przychodem. Na podatniku spoczywa ciężar dowodu w zakresie wykazania związku przyczynowo-skutkowego między poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem.

Ustawodawca nie narzuca więc żadnych technicznych rozwiązań co do sposobu dokumentowania kosztów, podkreśla natomiast, że prowadzona ewidencja rachunkowa ma zapewnić określenie dochodu i podstawy opodatkowania oraz należnego podatku.

W przypadku wydatków, o których mowa we wniosku przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują - prócz wymogu prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu - szczególnej formy ich dokumentowania. W celu więc udowodnienia faktu poniesienia wydatku Wnioskodawca winien dysponować oprócz faktury ewidencją przebiegu pojazdu.

W zakresie dotyczącym dowodów, Ordynacja podatkowa wymienia w art. 181 przykładowe środki dowodowe. Natomiast art. 180 Ordynacji podatkowej stanowi, że dowodem może być wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

W rezultacie, faktury wystawione na nazwisko wspólnika i zawierające jego NIP jako podmiotu użytkującego samochód, po wypełnieniu ogólnego kryterium celowości, wynikającego z przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uwzględnieniu wymogu, o którym mowa w art. 23 ust. 5 ustawy, mogą być uznane za dowód poniesienia kosztów uzyskania przychodów przez spółkę jawną.

Należy mieć również na uwadze ograniczenia wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a) ustawy.

Z przepisu tego między innymi wynika, że kosztem uzyskania przychodów jest podatek naliczony, w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Zatem, jeżeli Wnioskodawcy nie przysługiwało uprawnienie do obniżenia podatku należnego to podatek naliczony będzie kosztem uzyskania przychodów. Natomiast jeżeli przysługiwało mu uprawnienie do obniżenia kwoty podatku od towarów i usług w części, to ta kwota podatku będzie wyłączona z kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych wspólników spółki jawnej. Chcąc uzyskać interpretację każda z tych osób winna osobiście lub za pomocą ustanowionego pełnomocnika zwrócić się do tut. Organu o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie i uiścić związaną z tym opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.