ITPB1/415-670/11/TK - Ustalenie dochodu wspólnika występującego ze spółki cywilnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2011 r. (data wpływu 1 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej lub jej likwidacji - jest prawidłowe.

W dniu 1 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej lub jej likwidacji.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan wspólnie z innymi osobami działalność rolniczą na podstawie umowy spółki prawa cywilnego. Wspólnicy prowadzą wspólne gospodarstwo rolne niezajmujące się działami specjalnymi produkcji rolnej. Wspólnicy poza prowadzoną działalnością rolniczą nie prowadzą działalności gospodarczej (nie podlegają wpisowi do ewidencji działalności gospodarczej). Podatnik zamierza wystąpić ze spółki lub wspólnie z pozostałymi wspólnikami rozwiązać umowę spółki cywilnej. Spółka jest właścicielem na zasadzie współwłasności łącznej wielu nieruchomości, które nabyła podczas trwania umowy. Przy planowanym wystąpieniu wspólnika ze spółki, otrzyma on wniesiony wkład (pieniądze) oraz winien otrzymać ze spółki zasadniczo w pieniądzu udział w nadwyżce majątku spółki pozostałego po odliczeniu wkładów wspólników oraz długów spółki. W związku z tym, że spółka nie posiada pieniędzy, zamierza "rozliczyć się" się z występującym wspólnikiem poprzez przyznanie mu na własność niektórych nieruchomości w związku z czym spółka zwolni się z ww. długu wobec wspólnika. Wspólnik w oparciu o otrzymane nieruchomości nadal zamierza prowadzić gospodarstwo rolne. W przypadku zaś rozwiązania spółki cywilnej, wspólnicy otrzymają zwrot wniesionych wkładów, a powstała w chwili rozwiązania spółki współwłasność do nieruchomości oraz rzeczy ruchomych zostanie zniesiona przez przyznanie wyłącznego prawa własności do poszczególnych nieruchomości na rzecz każdego ze wspólników stosownie do wysokości posiadanych przez nich udziałów.

Zgodnie z art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Artykuł 14 ust. 2 pkt 16 ww. ustawy stanowi, że przychodem z prowadzonej działalności gospodarczej są środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10, 11 i 12 ustawy do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się: środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki; środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce oraz przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku:

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy, tylko w przypadku jeżeli spółka niemająca osobowości prawnej prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatnik zajmujący się wyłącznie działalnością rolniczą zobowiązany jest do stosowania art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 14 ust. 2 pkt 16 ww. ustawy i art. 14 ust. 3 pkt 10, 11 i 12 ustawy, skoro zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy, tylko w przypadku jeżeli spółka niemająca osobowości prawnej prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Pana zdaniem, zarówno w przypadku wystąpienia ze spółki, jak i w przypadku likwidacji spółki, przyznane składniki majątku i wypłacone pieniądze nie będą podlegały ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. - dalej k.c.). Zgodnie z art. 860 § 1 k.c., przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Stosownie do art. 861 § 1 k.c., wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług.

W myśl art. 862 k.c., regulującego kwestię tworzenia wspólnego majątku wspólników poprzez wniesienie rzeczy, w przypadku gdy wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Przytoczony przepis oznacza zobowiązanie się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników (w tym i jego) oraz wydania wspólnikom (spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny. Wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku (art. 863 § 1 k.c.). W przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika, bądź też będącego współwłasnością wszystkich wspólników tejże spółki, wyłączna własność wspólnika bądź współwłasność w częściach ułamkowych z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku. Spółka cywilna nie posiada własnego majątku. W spółce tej właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej.

Przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) co do zasady dotyczą opodatkowania wszelkich dochodów osób fizycznych. Jednakże przepisów tej ustawy, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1, nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego, oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost wynoszą co najmniej:

Działami specjalnymi produkcji rolnej, w myśl art. 2 ust. 3 ww. ustawy, są natomiast: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 16 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osoba prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego, zatem również spółkę cywilną.

Z przepisów tych wynika więc, że środki pieniężne uzyskane z tytułu wystąpienia ze spółki osobowej stanowią przychód z działalności gospodarczej. Natomiast przychód - z tytułu działalności gospodarczej - ze zbycia nieruchomości otrzymanych w związku z wystąpieniem wspólnika lub likwidacją spółki niebędącej osobą prawną powstaje, gdy dojdzie do ich odpłatnego zbycia przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej. Odpłatne zbycie oznacza przeniesienie własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż zamierza Pan wystąpić ze spółki cywilnej lub spółka zostanie rozwiązana. W ramach spółki cywilnej prowadzonej jest gospodarstwo rolne niezajmujące się działami specjalnymi produkcji rolnej - wspólnicy prowadzą wyłącznie działalność rolniczą. W związku z wystąpieniem lub likwidacją spółki cywilnej otrzyma Pan środki pieniężne oraz zwrot wkładów posiadanych w spółce w postaci niektórych nieruchomości.

Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy, stwierdzić należy, iż na gruncie przedmiotowej sprawy istotne znaczenie ma to, że nie prowadzi Pan działalności gospodarczej. Spółka w której jest Pan wspólnikiem prowadzi działalności rolniczą. W konsekwencji do przychodów z tej działalności zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdują zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym normy prawne dotyczące wystąpienia wspólnika ze spółki niebędacej osoba prawną lub jej likwidacji dotyczą wyłącznie podatników, prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, a więc nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Reasumując, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie na dzień wystąpienia ze spółki lub jej likwidacji nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu. Przy czym należy wyraźnie zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie dotyczy skutków podatkowych dotyczących ewentualnego zbycia otrzymanych składników majątku otrzymanych w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki cywilnej lub jej likwidacją.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze wspólników spółki, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego wobec pozostałych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.