ITPB1/415-568/14/AD - Określenie obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku rolnika prowadzącego gospodarstwo rolne, zatrudniającego obywateli Ukrainy do wykonywania prac sezonowych na podstawie umowy o dzieło.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2014 r. (data wpływu 19 maja 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 maja 2014 r. (data wpływu 2 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest prawidłowe.

W dniu 19 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W ww. wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest rolnikiem (osoba fizyczna) prowadzącym gospodarstwo rolne, którego działalność polega wyłącznie na wytwarzaniu produktów roślinnych, tj. zbóż, warzyw i owoców. Nie uzyskuje przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Opłaca podatek w formie podatku rolnego. Wnioskodawca zatrudnił do prac sezonowych pracowników z Ukrainy. Osoby te przyjechały na wizy do pracy na okres 6 miesięcy w okresie 12 miesięcy (§ 2 pkt 27 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wykonywania pracy przez cudzoziemców bez konieczności uzyskania zezwolenia na pracę Dz. U. Nr 156, poz. 1116 z późn. zm.) zostały zameldowane oraz zatrudnione na umowę o dzieło i zlecenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jako rolnik prowadzący gospodarstwo rolne, zatrudniający obywateli Ukrainy (osoby które nie posiadają miejsca zamieszkania na terytorium Polski) na podstawie umowy o dzieło, ma obowiązki związane z obliczaniem, pobraniem i zapłaceniem podatku, jak również sporządzeniem stosownej informacji oraz deklaracji podatkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, jako rolnik prowadzący gospodarstwo rolne, zatrudniający obywateli Ukrainy do pracy sezonowej na okres 6 miesięcy w okresie 12 miesięcy na podstawie umowy o dzieło nie ma obowiązku związanego z obliczaniem, pobieraniem i płaceniem podatku od wynagrodzeń z tytułu tych umów. W związku z tym, że nie ma obowiązku związanego z obliczaniem, pobieraniem i płaceniem podatku od wynagrodzeń z tytułu umów o dzieło zawieranych z obywatelami Ukrainy, nie jest zobowiązany do sporządzania informacji oraz deklaracji podatkowych z tytułu tych umów.

Wnioskodawca wskazuje, że art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

* z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy wynagrodzenie wypłacane przez Niego nie mieści się w żadnej kategorii podmiotów wymienionych w powyższym przepisie, dlatego, że nie jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, a osobą fizyczną prowadzącą działalność rolniczą. Jako rolnik prowadzi gospodarstwo rolne, którego działalność polega wyłącznie na wytwarzaniu produktów roślinnych, tj. zbóż, warzyw i owoców.

Zdaniem Wnioskodawcy jest to działalność rolnicza w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), osoby fizyczne jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, oraz innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska (art. 4a ustawy).

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 (w tym z umowy o dzieło) oraz z odsetek, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

W myśl art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

* z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

A zatem do przychodów z osobiście wykonywanej działalności z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, zalicza się wyłącznie przychody otrzymywane od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, ze Wnioskodawca jest rolnikiem (osobą fizyczną) prowadzącą gospodarstwo rolne, którego działalność polega wyłącznie na wytwarzaniu produktów roślinnych, tj. zbóż, warzyw i owoców. Nie uzyskuje przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Opłaca podatek w formie podatku rolnego. Tym samym uznać należy, że w sytuacji przedstawionej we wniosku z uwagi, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej nie znajduje zastosowania powołany powyżej art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W treści wniosku wskazano również, że zatrudnienie pracowników z Ukrainy do prac sezonowych miało miejsce na podstawie przepisów zawartych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wykonywania pracy przez cudzoziemca bez konieczności uzyskania zezwolenia na pracę. Osoby te przyjechały na wizy do pracy na okres 6 miesięcy w okresie 12 miesięcy.

Przepis § 1 pk 22 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 listopada 2013 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie przypadków, w których powierzenie wykonywania pracy cudzoziemcowi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest dopuszczalne bez konieczności uzyskania zezwolenia na pracę (Dz. U. z 2013 r. poz. 1507) stanowi, że wykonywanie pracy przez cudzoziemców na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej bez konieczności uzyskania zezwolenia na pracę jest dopuszczalne w przypadku cudzoziemców będących obywatelami Republiki Armenii, Republiki Białoruś, Republiki Gruzji, Republiki Mołdowy, Federacji Rosyjskiej lub Ukrainy, wykonującymi pracę przez okres nieprzekraczający 6 miesięcy w ciągu kolejnych 12 miesięcy, niezależnie od liczby podmiotów powierzających im wykonywanie pracy, na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej, jeżeli przed podjęciem przez cudzoziemca pracy powiatowy urząd pracy, właściwy ze względu na miejsce pobytu stałego lub siedzibę podmiotu powierzającego wykonywanie pracy, zarejestrował pisemne oświadczenie tego podmiotu o zamiarze powierzenia wykonywania pracy temu cudzoziemcowi, określające nazwę zawodu, miejsce wykonywania pracy, datę rozpoczęcia i okres wykonywania pracy, rodzaj umowy stanowiącej podstawę wykonywania pracy oraz wysokość wynagrodzenia brutto za pracę, informujące o braku możliwości zaspokojenia potrzeb kadrowych w oparciu o lokalny rynek pracy oraz o zapoznaniu się z przepisami związanymi z pobytem i pracą cudzoziemców.

W przypadku osób mających miejsce zamieszkania na terytorium Ukrainy zastosowanie znajdą postanowienia Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 63, poz. 269).

Artykuł 14 ust. 1 ww. Konwencji stanowi, że dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochody mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim mogą być przypisane tej stałej placówce.

Z treści powyższego przepisu wynika, że dochód obywatela (rezydenta) Ukrainy z tytułu działalności wykonywanej osobiście na terytorium Polski (np. na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło) podlega opodatkowaniu w Polsce tylko jeżeli osoba ta dysponuje stałą placówką służącą do prowadzenia tej działalności, położoną na terytorium Polski. W takim przypadku opodatkowaniu w Polsce podlega dochód, jaki może być przypisany tej stałej placówce.

Aby uznać, że cudzoziemiec posiada stałą placówkę na terytorium Polski, muszą być spełnione następujące elementy:

* istnienie placówki, czyli określonego miejsca wykonywania usług (np. określony sad lub gospodarstwo),

* placówka musi mieć charakter stały, tzn. musi być utworzona w określonym miejscu z pewnym stopniem trwałości,

* cudzoziemiec musi prowadzić działalność za pomocą tej stałej placówki.

Należy zaznaczyć, że w przypadku cudzoziemców świadczących w Polsce usługi w gospodarstwie rolnym w ramach osobiście wykonywanej działalności (na podstawie umowy cywilnoprawnej) każdy przypadek należy analizować oddzielenie dla potrzeb określenia, czy posiada on stałą placówkę na terytorium Polski. Należy mieć na względzie, że w praktyce powinno się ocenić, czy działalność pracownika ma charakter trwały i stanowi spójność pod względem geograficznym i handlowym (np. czy usługi wykonywane są przez dłuższy czas w obrębie jednego gospodarstwa).

Skoro zatem w stanie faktycznym Wnioskodawca wskazuje, że zawierane przez Niego umowy z cudzoziemcami mają charakter czasowy, to uznać należy, że w takim przypadku cudzoziemiec nie prowadzi działalności na terytorium Polski za pomocą stałej placówki. Umowy dotyczą prac sezonowych, zaś pobyt pracowników w Polsce nie przekroczy 6 miesięcy w okresie 12 miesięcy, co oznacza, że miejscu, w którym umowy te będą wykonywane nie można przypisać cech trwałości, stałości. Treść wniosku przemawia zatem za przyjęciem, że w opisanym stanie faktycznym pobyt obywateli Ukrainy w Polsce ma charakter tymczasowy, a zatem wykonując zawarte z Wnioskodawcą umowy zlecenia (o dzieło) nie dysponują nie w Polsce stałą placówką, o której mowa w art. 14 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz opierając się na przytoczonych powyżej przepisach prawa, stwierdzić należy, że zgodnie z art. 14 polsko-ukraińskiej konwencji uzyskane przez cudzoziemców dochody nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce. W konsekwencji na Wnioskodawcy w związku z wypłacanymi wynagrodzeniami na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło obywateli Ukrainy, nie ciążą obowiązki płatnika w zakresie obliczenia, pobrania i zapłacenia podatku, jak również sporządzenia stosownej informacji i deklaracji podatkowej.

Jednocześnie organ podatkowy wyjaśnia, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.