ITPB1/415-555/14/PSZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2014 r. (data wpływu 13 maja 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 lipca 2014 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej w Szwecji - jest prawidłowe.

W dniu 13 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej w Szwecji.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 15 lipca 2014 r. (data wpływu).

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W latach 2010/2011 prowadząc działalność gospodarczą w Polsce wykonywał Pan usługi związane z transportem drogowym dla szwedzkiego kontrahenta, za które wystawiane były faktury. Usługi te odbywały się na terenie Szwecji, Dani, Niemiec oraz Norwegii, na sprzęcie powierzonym przez firmę zlecającą. Koszty związane ze sprzętem (ubezpieczenie, opłaty drogowe, paliwo) ponosiła firma szwedzka. Wszystkie koszty związane z dojazdem i pobytem podczas wykonywania usług pokrywał Pan osobiście. Wszelkimi kosztami za uszkodzenia towaru czy też powierzonego sprzętu, była obciążona Pana firma. Usługi świadczone dla firmy szwedzkiej przeważnie trwały osiem tygodni, po czym około dwa tygodnie przebywał Pan w Polsce i następnie wyjeżdżał do kontrahenta - co też nie było regułą. Wszystkie dochody uzyskane z świadczonych usług rozliczył Pan w polskim urzędzie skarbowym.

Wskazuje Pan, że jest przedsiębiorcą zarejestrowanym jako podatnik VAT-UE. O świadczonych usługach na terenie UE składane były do urzędu skarbowego w Polsce kwartalne informacje VAT-UE.

Stałym miejscem zamieszkania Pana i rodziny jest Polska. Powiązania osobiste i majątkowe wiążą Pana z Polską. W Szwecji przebywał Pan wyłącznie z uwagi, że świadczone były usługi związane z transportem na rzecz szwedzkiej firmy.

W latach 2010/2011 nie pracował Pan w szwedzkiej firmie na podstawie umowy o pracę i nie był pracownikiem, w związku z tym nie uzyskał przychodów z pracy najemnej. Nie podlegał Pan rozliczeniu podatkowemu w Szwecji. Z tym wszystkim nie zgodził się szwedzki urząd skarbowy i zwrócił się do Pana o uregulowanie zaległych podatków za lata 2010/2011. Wyjaśnił Pan listownie swoją sytuację oraz przekazał dokumenty potwierdzające stan faktyczny oraz uregulowane należności podatkowe i składki ZUS w Polsce. Szwedzki urząd skarbowy nie odpowiedział na Pana pisma i sam opodatkował dochody brutto, nie biorąc pod uwagę żadnych kosztów. Sprawę przekazał do szwedzkiego komornika, który za pośrednictwem Ministerstwa Finansów w postępowaniu egzekucyjnym zajął kwotę na pokrycie należności podatkowych w Szwecji za lata 2010/2011. Na dzień dzisiejszy od dochodów uzyskanych z usług świadczonych na rzecz szwedzkiej firmy w latach 2010/2011, został Pan podwójnie opodatkowany co jest nie zgodne z prawem.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że usługi związane z transportem drogowym prowadzone za granicą (w Szwecji) wykonywane są w ramach działalności gospodarczej.

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą od 2006 r. na własny rachunek i własną odpowiedzialność. W Szwecji świadczył Pan usługi na rzecz tamtejszej firmy. Jako sprzedawca (zleceniobiorca) wystawia Pan szwedzkiej firmie faktury za wykonane usługi.

Usługi transportowe wykonywane są w ramach zarobkowej działalności usługowej wykonywanej we własnym imieniu bez względu na jej rezultat w sposób zorganizowany i ciągły.

Wobec osób trzecich za wykonane usługi ponosi Pan odpowiedzialność. Miejsce i czas wykonania usług ustala Pan z osobami trzecimi i sam decyduje o ich podjęciu. Wykonywane usługi nie podlegają szczegółowym instrukcją wydanym przez firmę zlecającą. Ryzyko gospodarcze związane z usługami wykonanymi w Szwecji ponosi Pan.

Prowadzi Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W roku 2010 opodatkowany był Pan podatkiem linowym (19%), a od 2011 r. dochody opodatkowane są według skali podatkowej.

W Polsce uzyskuje Pan niewielkie dochody również w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Są to przychody z tytułu usług takich jak: usługi kierowcy, wynajem sprzętu na rzecz podmiotów gospodarczych.

W Szwecji nie ma Pan zakładu posiadającego cechy, o których mowa w art. 5 ust. 1 i ust. 2 umowy z dnia 19 listopada 2004 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji. Świadcząc usługi na terenie Szwecji wynajmuje Pan lokal (pokój) od kontrahenta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

W którym państwie należy opłacać podatek dochodowy za świadczenie usług dla szwedzkiego kontrahenta.

Zdaniem Wnioskodawcy podatek dochodowy powinien opłacać w Polsce, tj. w państwie w którym prowadzi działalność gospodarczą i z którym jest powiązany osobiście i majątkowo. Ze Szwecją nic Pana nie łączy poza kontrahentem, dla którego świadczone były usługi. Na terenie Szwecji nie posiada Pan adresu zamieszkania, zameldowania czy też zakładu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska - o czym stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Zgodnie z art. 5a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie - oznacza to:

* chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu została podpisana w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193).

W myśl art. 7 ust. 1 tej Konwencji zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Wskazać należy, że wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę stanowi Modelowa Konwencja, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Warunek określony w art. 7 ust. 1 Konwencji należy interpretować zgodnie z Komentarzem Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) (pkt 3 Komentarza do art. 7 ust. 1), przyjmując, że przedsiębiorstwo jednego Państwa nie może być opodatkowane w drugim Państwie, chyba że prowadzi ono w tym drugim Państwie działalność handlową lub przemysłową za pośrednictwem położonego w tym Państwie zakładu.

Zgodnie z Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD (pkt 4 Komentarza do art. 3 ust. 1) fakt, czy działalność jest prowadzona w ramach przedsiębiorstwa powinien być interpretowany na podstawie ustawodawstwa wewnętrznego poszczególnych Państw. Termin "przedsiębiorstwo" należy przy tym rozumieć nie w znaczeniu podmiotowym, ale jako prowadzenie działalności handlowej lub przemysłowej przez rezydenta państwa będącego stroną umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przedsiębiorstwo mające siedzibę w jednym Państwie, a prowadzące działalność na terytorium drugiego, co do zasady, podlega opodatkowaniu w państwie swojej siedziby. Państwu, w którym prowadzona jest działalność, służy prawo do opodatkowania zysków osiąganych przez przedsiębiorstwo pochodzące z innego kraju, pod warunkiem, że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność w tym państwie w formie zakładu. W przeciwnym przypadku, dochody przedsiębiorstwa zagranicznego podlegają opodatkowaniu w państwie jego siedziby.

W rozumieniu art. 5 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 2 Konwencji określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

Natomiast z przepisu art. 5 ust. 3 ww. Konwencji wynika, iż plac budowy, prace budowlane lub instalacyjne albo czynności związane z takimi pracami stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli taka budowa, prace albo czynności trwają dłużej niż dwanaście miesięcy.

Przepis art. 5 ust. 4 stanowi natomiast, że bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie "zakład" nie obejmuje:

Z treści złożonego wniosku wynika, że w latach 2010/2011 prowadząc działalność gospodarczą w Polsce wykonywał Pan usługi związane z transportem drogowym dla szwedzkiego kontrahenta. Usługi te odbywały się na terenie Szwecji, Dani, Niemiec oraz Norwegii, na sprzęcie powierzonym przez firmę zlecającą. Koszty związane ze sprzętem (ubezpieczenie, opłaty drogowe, paliwo) ponosiła firma szwedzka. Wszystkie koszty związane z dojazdem i pobytem podczas wykonywania usług pokrywał Pan osobiście. Wszelkimi kosztami za uszkodzenia towaru czy też powierzonego sprzętu, była obciążona Pana firma. Usługi świadczone dla firmy szwedzkiej przeważnie trwały osiem tygodni, po czym około dwa tygodnie przebywał Pan w Polsce i następnie wyjeżdżał do kontrahenta - co też nie było regułą. Stałym miejscem zamieszkania Pana i rodziny jest Polska. Powiązania osobiste i majątkowe wiążą Pana z Polską. W Szwecji przebywał Pan wyłącznie z uwagi, że świadczone były usługi związane z transportem na rzecz szwedzkiej firmy.

W latach 2010/2011 nie pracował Pan w szwedzkiej firmie na podstawie umowy o pracę i nie był pracownikiem, w związku z tym nie uzyskał przychodów z pracy najemnej.

Wskazał Pan, że usługi związane z transportem drogowym prowadzone za granicą (w Szwecji) wykonywane są w ramach działalności gospodarczej.

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą od 2006 r. na własny rachunek i własną odpowiedzialność. W Szwecji świadczył Pan usługi na rzecz tamtejszej firmy. Jako sprzedawca (zleceniobiorca) wystawia Pan szwedzkiej firmie faktury za wykonane usługi.

Usługi transportowe wykonywane są w ramach zarobkowej działalności usługowej wykonywanej we własnym imieniu bez względu na jej rezultat w sposób zorganizowany i ciągły.

Wobec osób trzecich za wykonane usługi ponosi Pan odpowiedzialność. Miejsce i czas wykonania usług ustala Pan z osobami trzecimi i sam decyduje o ich podjęciu. Wykonywane usługi nie podlegają szczegółowym instrukcją wydanym przez firmę zlecającą. Ryzyko gospodarcze związane z usługami wykonanymi w Szwecji ponosi Pan.

Prowadzi Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W Polsce uzyskuje Pan niewielkie dochody również w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Są to przychody z tytułu usług takich jak: usługi kierowcy, wynajem sprzętu na rzecz podmiotów gospodarczych.

W Szwecji nie ma Pan zakładu posiadającego cechy, o którym mowa w art. 5 ust. 1 i ust. 2 umowy z dnia 19 listopada 2004 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji. Świadcząc usługi na terenie Szwecji wynajmuje Pan lokal (pokój) od kontrahenta.

Mając na względzie przedstawione we wniosku informacje oraz przytoczone wyżej przepisy stwierdzić należy, że dochody o których mowa we wniosku są dochodami z pozarolniczej działalności gospodarczej, które kwalifikować należy jako zyski przedsiębiorstwa uzyskiwane za granicą, jednakże nie za pośrednictwem znajdującego się w Szwecji zakładu w rozumieniu art. 5 cytowanej Konwencji.

Wobec tego dochód osiągnięty z działalności gospodarczej prowadzonej w Szwecji, zgodnie z art. 7 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podlega opodatkowaniu w Polsce. W takim przypadku nie następuje podwójne opodatkowanie, a zatem nie należy stosować przewidzianej w umowie metody zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu. Całość uzyskiwanego z działalności gospodarczej dochodu podlega bowiem opodatkowaniu tylko w Polsce na zasadach przewidzianych w polskim prawie podatkowym.

Jednocześnie wskazać należy, iż tutejszy organ nie jest upoważniony do oceny zasadności oraz rodzaju działań podjętych przez władze podatkowe innego państwa. Wobec tego kwestia żądań władz innego kraju odnośnie zapłacenia podatku dochodowego w Szwecji nie podlega ocenie w ramach niniejszej interpretacji. Istnieje możliwość wszczęcia, na wniosek podatnika, Procedury Wzajemnego Porozumienia. Tryb postępowania w tej sprawie został uregulowany w art. 24 Konwencji. Jak statuuje art. 24 ust. 1 Konwencji, jeżeli osoba jest zdania, że działania jednego lub obu Umawiających się Państw wprowadzają lub wprowadzą dla niej opodatkowanie niezgodne z postanowieniami niniejszej Konwencji, wówczas może ona, niezależnie od środków odwoławczych przewidzianych w prawie wewnętrznym tych Państw, przedstawić swoją sprawę właściwemu organowi Umawiającego się Państwa, w którym ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę, lub jeżeli w danej sprawie mają zastosowanie postanowienia artykułu 23 ustęp 1, temu Umawiającemu się Państwu, którego jest obywatelem. Sprawa powinna być przedłożona w ciągu trzech lat, licząc od dnia pierwszego urzędowego zawiadomienia o działaniu powodującym opodatkowanie niezgodne z postanowieniami niniejszej Konwencji.

Właściwy organ, jeżeli uzna zarzut za uzasadniony i jeżeli nie może znaleźć zadowalającego rozwiązania, podejmie starania, aby przypadek ten uregulować w porozumieniu z właściwym organem drugiego Umawiającego się Państwa, tak aby zapobiec opodatkowaniu niezgodnemu z niniejszą Konwencją. Osiągnięte w ten sposób porozumienie zostanie wprowadzone w życie bez względu na terminy przewidziane przez ustawodawstwo wewnętrzne Umawiających się Państw (art. 24 ust. 2 Konwencji).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.