ITPB1/415-540/12/PSZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2012 r. (data wpływu 15 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 30 września 2009 r. zawarł Pan umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem jest (zgodnie z zapisami umowy leasingu) samochód marki Toyota RAV4 z homologacją ciężarową. Przedmiotowy samochód posiada kratkę oraz ładowność powyżej 500 kg. W dowodzie rejestracyjnym samochodu jest wpis, iż jest to samochód ciężarowy. W odniesieniu do zawartej umowy leasingu w wyżej wymienionym samochodzie żadnych zmian nie dokonano. Przedmiotowy samochód jest wykorzystywany przez Pana w działalności gospodarczej w związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Jest Pan zarejestrowanym dla potrzeb podatku od towarów i usług - podatnikiem VAT czynnym.

Umowa leasingu nie została zgłoszona we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 31 stycznia 2011 r. Nie może Pan także skorzystać z odliczenia VAT w ograniczonym zakresie (tekst jedn.: 60% kwoty podatku wykazanej w fakturze, nie więcej niż 6.000 zł) gdyż limit ten wykorzystał Pan w czasie, gdy miał pełne prawo do odliczenia podatku w okresie przed 1 stycznia 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jeżeli nie została zarejestrowana umowa leasingu w urzędzie skarbowym, to czy można nieodliczony podatek VAT z raty leasingowej zaliczyć w koszty uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli nie zarejestrował On umowy leasingu, ale przekroczył odliczenie 60% kwoty podatku wykazywanych w fakturach za raty leasingowe i więcej niż 6.000 zł, ponieważ od ww. wydatków przysługiwało prawo do odliczenia VAT w całości samochodów z "kratką" przed wejściem zmian w ustawie o podatku od towarów i usług, to nieodliczony podatek VAT od rat leasingowych stanowi koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodu.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Podkreślenia wymaga, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku kosztów z działalnością gospodarczą, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od towarów i usług nie jest uznawany za koszt uzyskania przychodów.

Stosownie jednak do treści art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a ww. ustawy jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

* jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,

* w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Z cytowanego przepisu wynika więc, kosztem podatkowym może być podatek od towarów i usług w sytuacji, gdy podatek naliczony nie może zostać odliczony od podatku należnego lub zwrócony. Uregulowanie zawarte w art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy interpretować w powiązaniu z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Odmienny jest przedmiot obu podatków. Podatek od towarów i usług jest powszechnym podatkiem obrotowym netto (od wartości dodanej). Zasadniczą cechą tego podatku jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Skoro podatnikowi, co do zasady przysługuje to uprawnienie, to racjonalne jest uregulowanie o wyłączeniu z kategorii kosztów uzyskania przychodów w ramach podatku dochodowego, podatku od towarów i usług, uiszczonego przy nabyciu towarów. Odmienna sytuacja zachodzi, gdy przepisy ustawy o podatku od towarów i usług pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego. Wówczas racjonalne jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów podatku naliczonego przy nabyciu towarów, albowiem kwota tego podatku nie zostanie zwrócona podatnikowi. Jednakże w sytuacji, gdy podatnik utracił uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego na skutek niedochowania rygorów wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - brak jest podstaw prawnych do zaliczenia tego podatku do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652), przepisu art. 3 ust. 6 oraz art. 5 nie stosuje się do pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, w stosunku do których przysługiwało podatnikowi, na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z takiej umowy i do których nie miał zastosowania art. 86 ust. 7 ustawy zmienianej w art. 1.

W myśl art. 6 ust. 2 ustawy nowelizującej, przepis ust. 1 ma zastosowanie:

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż w dniu 30 września 2009 r. zawarto umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem jest samochód z homologacją ciężarową. Przedmiotowy samochód posiada kratkę oraz ładowność powyżej 500 kg. W dowodzie rejestracyjnym samochodu jest wpis, iż jest to samochód ciężarowy. Jest Pan zarejestrowanym dla potrzeb podatku od towarów i usług - podatnikiem VAT czynnym.

Umowa leasingu nie została zgłoszona we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 31 stycznia 2011 r.

Z powyższego wynika, że nie dopełnił Pan obowiązku rejestracji w urzędzie skarbowym.

Zgodnie z cytowaną ustawą o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, aby miał Pan pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., od czynszu (rat) lub innych płatności wynikających z umów leasingowych zawartych przed 1 stycznia 2011 r., dotyczących pojazdów samochodowych, o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, zobowiązany był Pan zarejestrować taką umowę w terminie do 31 stycznia 2011 r. we właściwym miejscowo urzędzie skarbowym.

Z powyższego wynika, iż zgodnie z regulacjami wynikającymi z ustawy o podatku od towarów i usług, ze względu na brak takiej rejestracji, nie może Pan zastosować pełnego odliczenia podatku naliczonego od rat lub innych płatności wynikających z zawartych umów leasingowych.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż w opisanym stanie faktycznym, utrata prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług od umów leasingowych zawartych przed 1 stycznia 2011 r., nastąpiła na skutek niedopełnienia wymogu rejestracji tych umów w urzędzie skarbowym w określonym czasie (do 31 stycznia 2011 r.). Gdyby zaś warunku tego Pan dopełnił, miałby Pan prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od raty wynikającej z umowy leasingu. Bez względu zatem na okoliczności, z powodu których utracił Pan tą możliwość (nie doszło do spełnienia powyższego warunku) - kwota podatku od towarów i usług niepodlegająca odliczeniu nie stanowi kosztów uzyskania przychodów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.