ITPB1/415-526a/08/IG - Kwalifikacja wynagrodzenia należnego z tytułu usług zarządzania.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2008 r. (data wpływu 29 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu świadczenia usług zarządzania - jest prawidłowe.

W dniu 29 września 2008 r. został złożony ww. wniosek (uzupełniony pismem z dnia 27 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu świadczenia usług zarządzania.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wykonywania robót ogólnobudowlanych, rozdzielczych obiektów liniowych: rurociągów, linii elektroenergetycznych i telekomunikacyjnych, budowy dróg kołowych i szynowych, wykonywania instalacji wodno - kanalizacyjnych. Posiada wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Jest czynnym podatnikiem VAT (nie korzystającym ze zwolnienia podmiotowego). Wybrał opodatkowanie dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. podatek liniowy). Wnioskodawca jest też wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i członkiem zarządu spółki. Rozważa możliwość rozszerzenia wyżej wspomnianego wpisu do ewidencji działalności gospodarczej w ten sposób, aby świadczyć usługi zarządzania (1-szy stan faktyczny), a także usługi doradztwa w zakresie działalności gospodarczej (2-gi stan faktyczny), na rzecz spółki z o.o. Świadczenie tych usług odbywałoby się w oparciu o dwie umowy - jedna umowa na usługi zarządzania, druga na usługi doradztwa i ewentualnie inne usługi. Każda z tych umów odrębnie określałaby wynagrodzenie za świadczone usługi. W związku ze świadczeniem usług zarządzania pozostałby nadal członkiem zarządu Spółki co oznacza, że zawarcie ze spółką z o.o. umów o świadczenie usług zarządzania oraz usług doradztwa, nie spowoduje rezygnacji z pełnionej funkcji członka zarządu. Wnioskodawca nie jest i nigdy nie był pracownikiem Spółki.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 27 listopada 2008 r. podano, iż Wnioskodawca obecnie pełni funkcję członka zarządu w spółce z o.o. jedynie na podstawie uchwały wspólników z dnia 30 maja 2008 r.. Wnioskodawca rozważa zawarcie umów cywilnoprawnych na usługi zarządzania oraz usługi doradztwa i ewentualnie inne usługi. Zawarcie ww. umów nie będzie wynikało z faktu powołania na członka zarządu.

W ramach usług doradztwa w zakresie działalności gospodarczej na rzecz spółki z o.o. wykonywane byłby czynności związane z wykorzystaniem wiedzy eksperckiej, w szczególności dotyczące przygotowania opracowań, projektów technicznych, udzielania konsultacji, w tym także odnoszących się do wykorzystania sprzętu technicznego. Usługi te w żaden sposób nie byłyby związane z podejmowaniem decyzji co do gospodarowania majątkiem spółki z o.o.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie pierwsze. W zakresie odpowiedzi na pytanie drugie wniosek rozpatrzony zostanie odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie należne z tytułu ww. usług zarządzania będzie przychodem z działalności wykonywanej osobiście. Przemawia za tym brzmienie art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychody z tytułu usług zarządzania są przychodami z działalności określonej w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, nawet wówczas, gdy świadczone są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłami przychodów jest działalność wykonywana osobiście oraz pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści przepisu art. 9a ust. 1 wyżej powołanej ustawy, dochody osiągnięte przez podatników z pozarolniczej działalności gospodarczej, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu (art. 9a ust. 2 ww. ustawy). Z powyższych przepisów wynika, iż możliwość opodatkowania dochodów 19 % podatkiem liniowym dotyczy tylko i wyłącznie dochodów uzyskanych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca - osoba prowadząca działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych, wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i członek zarządu (powołanie na podstawie uchwały wspólników spółki z o.o.) - zamierza świadczyć usługi zarządzania na rzecz spółki z o.o. Zawarcie umowy cywilnoprawnej na świadczenie usług zarządzania nie wynika z faktu powołania na członka zarządu spółki z o.o. Wnioskodawca nigdy nie był i nie jest pracownikiem spółki.

W kontekście określenia źródła przychodu w związku ze świadczeniem usług zarządzania przez Wnioskodawcę należy zauważyć, iż zgodnie z treścią definicji pozarolniczej działalności gospodarczej zawartej w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

Wyłączenie to obejmuje więc m.in. przychody uzyskane z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej powyżej ustawy. Poszczególne kategorie tych przychodów wymieniono w art. 13 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów o których mowa w pkt 7.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze - przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy, pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 tejże ustawy. Tym samym przychody uzyskane z tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Bez znaczenia pozostaje forma prawna w jakiej podatnik prowadzi działalność gospodarczą.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją. Natomiast wyjątek, o którym mowa w powołanym przepisie oznacza, że przychody podatnika, który powołany został np. do składu zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej są przychodami w rozumieniu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ww. ustawy. Powołanie bowiem podatnika np. do składu zarządu, bez względu na sposób jego powołania, stanowi okoliczność, która powoduje tylko zmianę kwalifikacji przychodu, jednakże w ramach działalności wykonywanej osobiście.

Ustawodawca, w treści cyt. przepisu art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wyraził pogląd, iż przychody z tytułu umów o charakterze opisanym w tym przepisie, bez względu na formę organizacyjną, w jakiej są wykonywane, stanowią przychód z działalności wykonywanej osobiście. Zgodnie z literalnym brzmieniem cytowanego przepisu, przychody z tego rodzaju umów, nawet gdy usługi świadczone są przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w tym zakresie, zawsze stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście.

Taka kwalifikacja przychodów z tytułu umów, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika przede wszystkim z osobistego charakteru usług zarządzania przedsiębiorstwem. Menedżer to osoba zarządzająca przedsiębiorstwem lub jego częścią na podstawie czasowego kontraktu. Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę. Nie jest możliwe wykonywanie tego rodzaju czynności przez podmiot inny niż osoba fizyczna, np. przez spółkę.

Usługi zarządzania, nawet wówczas, gdy świadczone są przez osoby fizyczne występujące jako autonomiczne podmioty gospodarcze, czyli przedsiębiorców prowadzących zarejestrowaną działalność gospodarczą na własny rachunek w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej, nie tracą osobistego charakteru.

Konsekwencją powyższych ustaleń jest zaliczenie przychodu z tytułu świadczenia usług zarządzania nie będącego wynagrodzeniem z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu do przychodu z działalności wykonywanej osobiście, określonej w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem świadczone usługi zarządzania nie mogą zostać zaliczone do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, a co za tym idzie, brak jest możliwości opodatkowania dochodu ze świadczenia tego rodzaju usług stawką 19 %, tj. w sposób przewidziany w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.