ITPB1/415-516/07/RS - Opodatkowanie świadczenia wypłaconego zmarłemu, emerytowanemu pracownikowi.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Biura, przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2007 r. (data wpływu 12 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad opodatkowania świadczenia wypłaconego zmarłemu, emerytowanemu pracownikowi - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 listopada 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad opodatkowania świadczenia wypłaconego zmarłemu emerytowanemu pracownikowi.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 8 sierpnia 2007 r. do Biura wpłynęło wezwanie z Urzędu Skarbowego z prośbą o udzielenie informacji komu wypłacono świadczenie za styczeń 2006 r. emeryta zmarłego w dniu 1 stycznia 2006 r. Pismem z dnia 9 sierpnia 2007 r. Biuro udzieliło wyjaśnień zaistniałego stanu faktycznego i powołując się na przepisy ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 8, poz. 66 z późn. zm.) oraz § 23 ust. 1 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 23 lutego 2004 r. stwierdziło, iż emerytury wojskowe, wojskowe renty inwalidzkie i wojskowe renty rodzinne oraz dodatki, zasiłki i świadczenia pieniężne, o których mowa w art. 25 ustawy, wypłaca się miesięcznie z góry w dziesiątym dniu każdego miesiąca kalendarzowego, za który świadczenia przysługują.

Ponadto wskazano, iż w dniu 9 stycznia 2006 r. do organu emerytalnego wpłynął wniosek żony o wypłatę zasiłku pogrzebowego po zmarłym w dniu 1 stycznia 2006 r. mężu, czyli tego dnia Biuro zostało poinformowane o zgonie świadczeniobiorcy. Natomiast świadczenie za styczeń 2006 r., jako należne, zostało przekazane na konto świadczeniobiorcy w dniu 6 stycznia 2006 r., tj. przed otrzymaniem informacji o zgonie.

Biuro podkreśla, iż nie miało podstaw do żądania zwrotu z banku świadczenia, ponieważ zgodnie z art. 138a ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz. U. z 2004 r. Nr 39, poz. 353) banki i spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa są zobowiązane zwrócić zakładowi kwoty świadczeń przekazane na rachunek w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej za miesiące po miesiącu, w którym nastąpiła śmierć emeryta. Ponadto Biuro wskazuje na komentarz, wydany przez Członka Zarządu Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, w celu jednolitej realizacji przepisów ustawy o emeryturach i rentach z FUS do art. 138a, który brzmi: "Organ rentowy nie ma podstaw do żądania zwrotu kwoty świadczenia przekazanej na rachunek w miesiącu, w którym nastąpił zgon emeryta lub rencisty i przysługującej za ten miesiąc, wobec czego wnioski o wypłatę niezrealizowanego świadczenia należy załatwić odmownie. Kwoty przekazane na rachunek w miesiącu, w którym nastąpił zgon, należne za ten miesiąc, należy traktować jako należne zmarłemu". Z uwagi na powyższe Biuro ujęło wypłacone świadczenie w informacji PIT-11A jako dochód zmarłego za 2006 r.

W dniu 23 października 2007 r. Urząd Skarbowy nadesłał wezwanie dotyczące wystawienia korekty "zerowej" informacji PIT-11A na nazwisko zmarłego emeryta, ponieważ świadczenie za styczeń 2006 r., w myśl art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie było ani otrzymane ani postawione do dyspozycji zmarłego podatnika w roku kalendarzowym 2006. Jednocześnie wskazano, iż w stosunku do osoby, która pobrała z konta bankowego należne emerytowi pieniądze, należy wystawić informację PIT-8B, gdyż w dniu 12 września 2007 r. żona zmarłego emeryta złożyła w Urzędzie Skarbowym oświadczenie, że pobrała w całości należne emerytowi świadczenie ze wspólnego konta bankowego.

Biuro stwierdza, iż chcąc "w dniu dzisiejszym" dokonać korekty, nie ma takiej możliwości, ponieważ jeżeliby wdowa teraz dokonała dobrowolnie zwrotu tego świadczenia i można by było wystawić korektę "zerową" na zmarłą osobę, to obowiązujące Biuro przepisy uniemożliwiają dokonanie wypłaty i wystawienia informacji PIT-8B na rzecz wdowy. Zdaniem Biura wynika to z art. 46 ust. 1 ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin, który mówi, iż w razie śmierci osoby, świadczenie jej należne przysługuje osobie, która złożyła wniosek (a takiego wniosku nie złożyła), natomiast w myśl art. 46 ust. 3 ww. ustawy prawo do świadczeń określonych w ust. 1 ustaje w ciągu 12 miesięcy od dnia śmierci osoby, której świadczenie przysługiwało (a od dnia śmierci minęły 22 miesiące).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Na którą osobę powinna być wystawiona informacja PIT w sytuacji opisanej we wniosku oraz w przypadku identycznym, przy założeniu, że zmarły był osobą samotną.

Zdaniem Wnioskodawcy należne i wypłacone świadczenie zmarłemu stanowi jego dochód, mimo tego, że nie jest spełniony warunek określony w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a dotyczy to przypadków, kiedy przed wysłaniem pieniędzy nie ma informacji o zgonie. Biuro nie dochodzi zwrotu tych pieniędzy, dlatego nie może sporządzić korekty informacji PIT-11 poprzez wyzerowanie dochodów z jednoznacznym sporządzeniem PIT-8B na żonę, bo według stanu faktycznego przelew figuruje na nazwisko i imię zmarłego, a nie wdowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast art. 46 ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 8, poz. 66 z późn. zm.) stanowi, iż:

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, emerytowany pracownik zmarł w dniu 1 stycznia 2006 r., natomiast organ emerytalny, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w § 23 ust. 1 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 23 lutego 2004 r. w sprawie trybu postępowania i właściwości organów w sprawach zaopatrzenia emerytalnego żołnierzy zawodowych oraz uprawnionych członków ich rodzin (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 67, poz. 618 z późn. zm.), wypłacił należne świadczenie pieniężne, w dniu 6 stycznia 2006 r., za miesiąc z góry. Organ emerytalny powziął wiadomość o śmierci świadczeniobiorcy w dniu 9 stycznia 2006 r., kiedy wpłynął do organu wniosek żony zmarłego o wypłatę zasiłku pogrzebowego. Ponadto wdowa pobrała środki pieniężne zmarłemu małżonkowi z tytułu emerytury ze wspólnego konta bankowego.

Zatem bezsprzecznie, w myśl powołanego przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pieniądze przekazane na konto bankowe w dniu 6 stycznia 2006 r. nie były otrzymane ani postawione do dyspozycji emerytowanego pracownika, mimo, iż były należne. Należy bowiem stwierdzić, iż emerytowany pracownik nabył z dniem 1 stycznia 2006 r. prawo do emerytury wojskowej za miesiąc styczeń 2006 r.

W sytuacji, gdy żona zmarłego emeryta wypłaciła środki pieniężne ze wspólnego konta, należy uznać, iż była to wypłata niezrealizowanego świadczenia po zmarłym, obejmująca wypłatę wszelkich należności, do których zmarły był uprawniony, a które nie zostały mu wypłacone przed śmiercią. W myśl art. 46 ust. 1 ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin realizacja przysługującej zmarłemu świadczeniobiorcy należności następuje w pierwszej kolejności do rąk małżonka i dzieci. Dlatego też nie można przyjąć, że żona zmarłego nienależnie pobrała świadczenie i jest obowiązana do jego zwrotu.

Ponadto stosownie do postanowień art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepis ten nie podaje normatywnej definicji przychodów z praw majątkowych oraz nie jest katalogiem zamkniętym tych przychodów, na co wskazuje wyrażenie "w szczególności". Tą kategorią został objęty każdy przychód osiągnięty przez podatnika w związku z posiadaniem przez niego prawa o charakterze majątkowym.

Wypłacona małżonce emerytura po zmarłym pracowniku, zgodnie z zapisem art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi dla niej przychód z praw majątkowych. W związku z taką kwalifikacją wypłaconego świadczenia należy uznać, iż na płatniku ciąży obowiązek wystawienia PIT-8B z tytułu osiągnięcia dochodu z praw majątkowych. Konsekwentnie zasadnym jest też wystawienie korekty deklaracji PIT-11A.

Dodatkowo nie jest możliwe, w świetle art. 138a ustawy o emeryturach i rentach, domaganie się zwrotu środków pieniężnych od banku za styczeń 2006 r., gdyż zostały one już wypłacone jednemu ze współposiadaczy rachunku, co uniemożliwiałoby zrealizowanie wniosku organu emerytalnego.

Równocześnie nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie przepis art. 46 ust. 3 ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin, albowiem pieniądze zostały już wcześniej (w styczniu 2006 r.) postawione do dyspozycji wdowie po emerytowanym pracowniku.

Ponadto Biuro w złożonym wniosku o interpretację indywidualną wskazuje na identyczną sytuację w przypadku gdyby zmarły był osobą samotną. Przy założeniu, iż świadczenie pieniężne pobierze nie małżonek a inna osoba wymieniona w art. 46 ust. 1 ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin to zastosowanie znajdą ww. przepisy.

Jednakże w złożonym wniosku nie przedstawiono konkretnego (drugiego) stanu faktycznego w tym zakresie. Zatem należy przyjąć, iż skoro nie sprecyzowano zapytania w tej części, ma ono charakter hipotetyczny.

Reasumując, stanowisko Biura, iż należne i wypłacone świadczenie zmarłemu (w przypadkach kiedy organ emerytalny nie posiada przed wysłaniem pieniędzy informacji o zgonie) stanowi jego dochód mimo, że nie został spełniony warunek określony w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.