ITPB1/415-51/14/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. z. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2014 r. (data wpływu 20 stycznia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 31 marca 2014 r. (data wpływu 3 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości złożenia korekt zeznań rocznych za lata 2008-2009 i skorzystania z ulgi uczniowskiej - jest prawidłowe.

W dniu 20 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości złożenia korekt zeznań rocznych za lata 2008-2009 i skorzystania z ulgi uczniowskiej.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 31 marca 2014 r. (data wpływu 3 kwietnia 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni za lata 2008-2009 złożyła wspólnie z mężem zeznania roczne. W zeznaniach tych nie odliczyła od podatku ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów, do której nabyła prawo w latach wcześniejszych. Małżonek Wnioskodawczyni zmarł w dniu 25 kwietnia 2011 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni za lata 2008-2009 może skorzystać z odliczenia od podatku ulgi z tytułu wyszkolenia ucznia składając za ww. lata korekty zeznań rocznych.

Wnioskodawczyni uważa, że za lata 2008-2009 może skorzystać z odliczenia od podatku ulgi z tytułu wyszkolenia ucznia. Uważa, że w związku z tym, że za ww. lata rozliczyła się wspólnie z małżonkiem w ustawowym terminie, to ma prawo do złożenia korekt zeznań rocznych za lata 2008-2009 pomimo tego, że małżonek zmarł w dniu 25 kwietnia 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Niniejszą interpretację indywidualną - w związku z zakresem wniosku - wydano w oparciu o przepisy prawa podatkowego w brzmieniu obowiązującym w latach 2008-2009.

W myśl art. 27c ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2003 r., podatnicy uzyskujący przychody wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 3, mogą korzystać z ulgi polegającej na obniżeniu podatku dochodowego z tytułu szkolenia uczniów, zwanej dalej "ulgą uczniowską".

Z dniem 1 stycznia 2004 r. przepis umożliwiający korzystanie z ulgi z tytułu praktycznej nauki zawodu został uchylony.

Jednakże, stosownie do treści art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2003 r. Nr 202, poz. 1956 z póżn zm.), podatnikom, którzy przed dniem 1 stycznia 2004 r. nabyli prawo do obniżki podatku dochodowego o kwotę ulgi uczniowskiej w zakresie i na zasadach określonych w art. 27c ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r., a odliczenia te nie znalazły pokrycia w podatku dochodowym obliczonym za lata poprzedzające rok 2004, przysługuje prawo do dokonywania tych odliczeń na zasadach określonych w ustawie wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r.

Z treści art. 13 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw wynika, że podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2004 r. zawarli z uczniami lub szkołami właściwe umowy, o których mowa w art. 27c ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r., oraz rozpoczęli praktyczną naukę zawodu lub szkolenie w celu przygotowania zawodowego nie później niż w roku szkolnym 2003/2004, nabywają prawo do ulgi uczniowskiej po dniu 31 grudnia 2003 r. w zakresie i na zasadach określonych w art. 27c ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r.

Natomiast zgodnie z art. 13 ust. 4 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 2, którym przysługuje prawo do korzystania z ulgi uczniowskiej po dniu 31 grudnia 2003 r., mają prawo do obniżenia podatku opłacanego na zasadach określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, pod warunkiem że kwoty te nie zostały odliczone od podatku opłacanego w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych lub w formie karty podatkowej.

Analogiczne regulacje zawarto również w art. 4 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 202, poz. 1958 z późn. zm.). Jednakże i w tym przepisie ustawodawca zastrzegł, że podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 2, którym przysługuje prawo do korzystania z ulgi uczniowskiej po dniu 31 grudnia 2003 r., mają prawo do obniżenia podatku dochodowego opłacanego w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych lub w formie karty podatkowej, pod warunkiem że kwoty te nie zostały odliczone od podatku opłacanego na zasadach określonych w art. 27 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Zatem mając na uwadze ww. przepisy wskazać należy, że jeżeli podatnikowi przyznana została w formie decyzji administracyjnej ulga z tytułu wyszkolenia ucznia, to pomimo nie prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej przysługuje mu prawo do odliczenia niewykorzystanej części ulgi uczniowskiej od podatku należnego, uiszczanego na tzw. zasadach ogólnych, w związku z uzyskiwaniem dochodów np. z tytułu renty lub emerytury.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów.

Odstępstwo od tej zasady wyrażone zostało w treści art. 6 ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którym małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, mogą być jednak, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony we wspólnym zeznaniu rocznym, z zastrzeżeniem art. 6a, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26 i art. 26c; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany.

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, nie ma zastosowania do podatników, którzy wniosek, wyrażony w zeznaniu podatkowym, określony w ust. 2, złożą po terminie, o którym mowa w art. 45 ust. 1 (art. 6 ust. 10 ustawy).

Stosownie do treści art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Możliwość łącznego opodatkowania małżonków została zatem - zgodnie z powołanym powyżej art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - uzależniona od złożenia stosownego wniosku w tym przedmiocie we wspólnym zeznaniu rocznym. Termin do złożenia zeznania rocznego upływa natomiast - w myśl art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w dniu 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Po upływie terminu do złożenia zeznania nie jest możliwa zmiana tego oświadczenia. Termin do złożenia oświadczenia o łącznym bądź rozdzielnym opodatkowaniu małżonków nie jest bowiem przywracalny i nie może być wydłużany. Złożone zeznanie (także wspólne) można jednak skorygować na zasadach ogólnych.

Zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa. Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 5 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach, rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego podatnicy, płatnicy i inkasenci.

W myśl art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2 ww. Ordynacji podatkowej).

Dopuszczalna jest zatem po dniu 30 kwietnia roku następującego po danym roku podatkowym korekta zeznania rocznego mająca na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy pierwotnym (poprzednim) jego sporządzaniu. Może ona dotyczyć każdej pozycji zeznania, np. kwot przychodu, dochodu, odliczeń, określenia wysokości nadpłaty. Przy czym zaznaczyć należy, że podatnik nie ma uprawnienia do złożenia nowego oświadczenia w przedmiocie wspólnego bądź rozdzielnego opodatkowania małżonków.

Podkreślić należy, że przepisy Ordynacji podatkowej nie określają szczególnych terminów, w których przysługuje uprawnienie do złożenia korekty zeznania rocznego. Również, co już wcześniej zaznaczono, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera w tym zakresie żadnych postanowień. Należy więc powiązać tę możliwość ze zobowiązaniem podatkowym, którego zeznanie dotyczy. Prawo do korekty zeznania istnieje tak długo, jak długo zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu (zobowiązanie przedawnia się - co do zasady - z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności) - art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni za lata 2008-2009 złożyła wspólnie z mężem zeznania roczne. W zeznaniach tych nie odliczyła od podatku ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów, do której nabyła prawo w latach wcześniejszych. Małżonek Wnioskodawczyni zmarł w dniu 25 kwietnia 2011 r.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące w tym zakresie uregulowania prawne stwierdzić należy, że skoro pierwotne zeznania podatkowe za lata 2008-2009 złożone były przez oboje małżonków, a tym samym złożone zostało - wyrażone we wspólnym zeznaniu rocznym - oświadczenie (wniosek) w przedmiocie łącznego opodatkowania małżonków, to pomimo śmierci męża Wnioskodawczyni w 2011 r., Wnioskodawczyni posiada prawo do złożenia korekt zeznań rocznych za ww. lata, w których będzie mogła odliczyć od podatku ulgę uczniowską do której nabyła prawo w myśl cytowanych uprzednio przepisów, jeżeli spełnione są warunki ustawowe konieczne dla skorzystania z tej ulgi.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.