ITPB1/415-435/14/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2014 r. (data wpływu 11 kwietnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu sprzedaży wirtualnych przedmiotów z gier - jest prawidłowe.

W dniu 11 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu sprzedaży wirtualnych przedmiotów z gier.

W ww. wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca planuje prowadzić działalność gospodarczą określoną symbolem PKD 47.91.Z w formie spółki cywilnej. Działalność polegać będzie na:

Przedmioty te mają charakter wyłącznie wirtualny i wykorzystywane są wyłącznie w świecie gry. Są one bądź umowną walutą używaną w świecie gry (jak np. złoto) bądź przedmiotami użytkowymi wykorzystywanymi w grach, takimi jak np. broń. Przedmioty będą zdobywane przy pomocy programów zwanych botami, które automatycznie działają w grach oraz skupowane są od kontrahentów. Po zdobyciu przedmiotów Wnioskodawca planuje je odsprzedawać na serwisach aukcyjnych oraz poprzez sklep internetowy. Sprzedaż polegać będzie na transferze określonych atrybutów postaci w grze z postaci posiadanych przez Wnioskodawcę na postacie klienta za wynagrodzeniem. Przedmioty będą sprzedawane w stanie nieprzetworzonym, niezmodyfikowane w żaden sposób. Płatności dokonywane będą przelewem oraz za pomocą internetowych systemów płatności. Kontrahenci sprzedający przedmioty Wnioskodawcy to osoby fizyczne, nieprowadzące działalności gospodarczej, które nie wystawiają rachunku oraz nie podają swoich danych osobowych. Zwyczajem na tym rynku jest dokonywanie transakcji anonimowo - strony występują pod pseudonimem - i nie ma możliwości ani otrzymania rachunku ani ustalenia danych kontrahenta. Kontrahenci odnajdują się przez fora internetowe, gdzie Wnioskodawcy znany będzie najczęściej pseudonim kontrahenta z forum internetowego oraz jego adres e-mail, ponieważ płatność dokonywane będzie PayPalem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy opisana sprzedaż przedmiotów może podlegać opodatkowaniu 3% stawką określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

2. Zakładając, że działalność może być opodatkowana zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie wskazanych przepisów, czy w sytuacji skupowania i odsprzedaży przedmiotów wykorzystywanych w grach komputerowych za dowód zakupu, którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 pkt 6 tej ustawy wystarczy opis otrzymanego towaru zawierający: ilość jednostek, opis, cenę i podpisany przez wnioskodawcę.

3. Zakładając, że działalność nie może być opodatkowana zryczałtowanym podatkiem dochodowym lub podatnik nie zdecyduje się skorzystać z tej formy opodatkowania i wybierze opodatkowanie podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych na podstawie podatkowej książki przychodów i rozchodów, w jaki sposób podatnik ma udokumentować koszt nabycia skupowanych przedmiotów, gdy nie może zidentyfikować nabywcy. Czy w tej sytuacji może sporządzić księgowy dowód wewnętrzny.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli w wyniku czynności podjętych przez Niego nie dojdzie do przetworzenia nabytych przez Niego rzeczy (towarów), to rzeczy te (towary) przeznaczone do dalszej odsprzedaży traktowane będą jako towary - odpowiadające definicji zawartej w art. 4 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zatem, działalność polegającą na sprzedaży wirtualnych przedmiotów z gier należy zaliczyć do działalności usługowej w zakresie handlu. Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy przychody uzyskane przez Niego ze sprzedaży ww. przedmiotów prowadzonej przez internetowe serwisy aukcyjne oraz sklep internetowy, jako stanowiące przychody z działalności usługowej w zakresie handlu, mogą podlegać opodatkowaniu 3% stawką określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. b ww. ustawy.

Wnioskodawca wskazuje, że podobne stanowisko zajął Dyrektor.................

Odnośnie dowodów zakupów, w opisanej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy dowodem zakupu będzie opis zakupionych towarów wraz z dowodem zapłaty za nie poprzez PayPal. Wnioskodawca nie będzie mieć możliwości uzyskania innych dowodów ani przymuszenia kontrahentów do wystawienia rachunku.

Gdyby natomiast Wnioskodawca nie stosował ryczałtu, powinien móc udokumentować koszt księgowym dowodem wewnętrznym oraz dowodem wykonania przelewu, ponieważ nie ma innej możliwości, a koszt został niewątpliwie poniesiony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej "spółką".

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, "działalność usługowa" to pozarolnicza działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 i Nr 220, poz. 1435 oraz z 2009 r. Nr 33, poz. 256 i Nr 222, poz. 1753) wydanym na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 439, z późn. zm.), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Działalnością usługową w zakresie handlu jest z kolei - jak wynika z art. 4 ust. 1 pkt 3 tej ustawy - sprzedaż, w stanie nieprzetworzonym, nabytych uprzednio produktów (wyrobów) i towarów, w tym również takich, które zostały przez sprzedawcę zapakowane lub rozważone do mniejszych opakowań albo rozlane do butelek, puszek lub mniejszych pojemników.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 pkt 5 lit. a ww. ustawy, towary handlowe to towary (wyroby) zakupione w celu dalszej odsprzedaży, w stanie nieprzetworzonym.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym nie precyzuje znaczenia słowa przetworzone, zatem aby je zdefiniować należy ustalić jaki zakres znaczeniowy ma ten zwrot w języku potocznym. Według Słownika języka polskiego PWN (wydanie internetowe) przetwarzać to: przekształcić coś twórczo, zmienić coś, nadając inny kształt, wygląd, opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. b ww. ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1, 2, 4 i 5 oraz załącznika nr 2 do ustawy wynosi 8,5%.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. b ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności usługowej w zakresie handlu wynosi 3,0% przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne podatnicy oraz spółki, których wspólnicy są opodatkowani w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, są obowiązani posiadać i przechowywać dowody zakupu towarów, prowadzić wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ewidencję wyposażenia oraz, odrębnie za każdy rok podatkowy, ewidencję przychodów, zwaną dalej "ewidencją", z zastrzeżeniem ust. 3 i 3a.

Przy czym zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 6 tej ustawy, dowodami zakupu są otrzymane faktury, rachunki, paragony, dowody wewnętrzne oraz opis otrzymanego towaru.

Jednocześnie w myśl art. 4 ust. 3 ww. ustawy do udokumentowania zakupu towarów stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W odniesieniu zatem do udokumentowania zakupu towarów ustawodawca wprowadził szczególne zasady (stanowiące lex specialis w stosunku do zapisów zawartych w cytowanym powyżej art. 4 ust. 1 pkt 6 ustawy) dokumentowania poniesionych w tym zakresie wydatków odsyłając do przepisów rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Szczegółowe warunki jakie musi spełniać dokument aby mógł stanowić podstawę wpisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów określają przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.).

Stosownie do treści § 12 ust. 3 powołanego rozporządzenia, dowodami księgowymi są:

* podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Natomiast § 13 ww. rozporządzenia stanowi, iż za dowody księgowe uważa się również:

Ponadto, zgodnie z § 14 ww. rozporządzenia na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków) mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające przy zakupie: nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach - przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku) ograniczając jednak tę możliwość do enumeratywnie wskazanych wydatków.

Jednakże w myśl § 14 ust. 2 ww. rozporządzenia dowodami wewnętrznymi można udokumentować jedynie:

Z kolei w przypadku, gdy podatnik nie zdecyduje się skorzystać z formy opodatkowania jaką jest ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, wybierze opodatkowanie podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych i będzie ewidencjonował zdarzenia gospodarcze w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zastosowanie będą miały przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Warunki jakie musi spełniać dokument aby mógł stanowić podstawę do dokonania wpisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów określają wyżej przytoczone przepisy rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje prowadzić działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży wirtualnych przedmiotów w internecie, polegającą na wykorzystaniu posiadanego sprzętu komputerowego w celu zdobywania przedmiotów wykorzystywanych przez graczy w różnych sieciowych grach komputerowych oraz skupowaniu przedmiotów posiadanych przez graczy i ich odsprzedaży w stanie nieprzetworzonym. Płatności dokonywane będą przelewem oraz za pomocą internetowych systemów płatności. Kontrahenci sprzedający przedmioty Wnioskodawcy to osoby fizyczne, nieprowadzące działalności gospodarczej, które nie wystawiają rachunku oraz nie podają swoich danych osobowych. Zwyczajem na tym rynku jest dokonywanie transakcji anonimowo - strony występują pod pseudonimem - i nie ma możliwości ani otrzymania rachunku ani ustalenia danych kontrahenta. Kontrahenci odnajdują się przez fora internetowe, gdzie Wnioskodawcy znany będzie najczęściej pseudonim kontrahenta z forum internetowego oraz jego adres e-mail, ponieważ płatność dokonywana będzie PayPalem.

Przenosząc uprzednio zanalizowane przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne na grunt zaprezentowanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że skoro jak wynika z wniosku Wnioskodawca nie podejmuje czynności w wyniku których dochodzi do zmiany (przekształcenia) zakupionych uprzednio przedmiotów - wirtualnych postaci oraz atrybutów - to należy uznać, iż przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest działalność usługowa w zakresie handlu, która przy spełnieniu wszystkich pozostałych ustawowych warunków może być opodatkowana ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 3,0% przychodów.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Przedstawione stanowisko oparte zostało na oświadczeniu zawartym we wniosku, że opisane we wniosku czynności wykonywane będą w ramach działalności gospodarczej określonej symbolem PKD 47.91.Z.

Obowiązek bowiem jednoznacznego wykazania, że przychody z działalności wykonywanej przez podatnika uzyskane zostały z działalności usługowej bądź z działalności usługowej w zakresie handlu każdorazowo spoczywa na podatniku. Tutejszy organ nie dysponuje środkami, które pozwoliłyby na pełną weryfikację czy Wnioskodawca wykonuje czynności, o których mowa we wniosku w sposób wynikający z definicji ustawowej zawartej w art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Jednocześnie na gruncie przedmiotowej sprawy z uwagi na brak możliwości pozyskania faktury lub rachunku (jak wynika z wniosku sytuacja ta wynika ze specyfiki prowadzonych transakcji i anonimowości stron transakcji) - zarówno w sytuacji gdy Wnioskodawca dla celów podatkowych wybierze zryczałtowaną formę opodatkowania (ryczałt od przychodów ewidencjonowanych) czy też tzw. zasady ogólne - dowodem dokumentującym nabycie towarów będących przedmiotem sprzedaży, tj. wirtualnych przedmiotów i postaci z gier komputerowych może być opis zakupionych przedmiotów wraz z potwierdzeniem zapłaty (potwierdzeniem przelewu dokonanego z konta podatnika) o ile z dokumentów tych w sposób niebudzący wątpliwości wynikać będzie ilość, rodzaj zakupionych przedmiotów i cena ich zakupu.

Zasady udowadniania okoliczności faktycznych w postępowaniu podatkowym normuje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 49 z późn. zm.).

Na mocy art. 187 § 1 ww. ustawy, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ocena kwestii udowodnienia danej okoliczności jest dokonywana na podstawie całości zgromadzonych dowodów (art. 191 tej ustawy).

W myśl art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodami takimi mogą być księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181 Ordynacji podatkowej). Szczególną moc dowodową, omawiana ustawa nadaje:

* księgom podatkowym, które stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów, pod warunkiem, że są prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy (art. 193 § 1),

* dokumentom urzędowym sporządzonym w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej, które stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone (art. 194 § 1).

Jednocześnie podkreślić należy, iż użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności" wskazuje, iż katalog dowodów jest otwarty. Wskazane jest zatem posiadanie (pod kątem ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego) wszelkich dowodów, potwierdzających zaistnienie danego faktu.

To na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia prawidłowego dokumentowania i wykazania określonego zdarzenia. Wobec czego musi on zgromadzić takie dowody i przedstawić takie fakty, które pozwolą na poparcie prawidłowego wykazania określonych danych, co w każdej sytuacji jako indywidualny przypadek podlega ocenie organów podatkowych.

W odniesieniu natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych tutejszy organ informuje, że wydane zostały one w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.