ITPB1/415-42/14/MP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2014 r. (data wpływu 16 stycznia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 7 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dokonywania oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej zakupionego ciągnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dokonywania oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej zakupionego ciągnika. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 7 kwietnia 2014 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni razem ze współmałżonkiem jest posiadaczem gospodarstwa rolnego, które prowadzone jest wspólnie w ramach ustroju wspólnoty majątkowej. Zgłoszenie jako podatnika VAT czynnego z prowadzonego gospodarstwa złożył mąż. W ramach programu finansowanego przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa Wnioskodawczyni zakupiła ciągnik mający posłużyć do świadczenia usług rolniczych, sklasyfikowanych pod kodem 01.61.Z. Ze względu na planowane ciągłe świadczenie tych usług z dniem 3 października 2013 r. Wnioskodawczyni zarejestrowała działalność gospodarczą. Mąż Wnioskodawczyni oprócz wspólnie prowadzonego gospodarstwa rolnego ma również zarejestrowaną od 1 stycznia 2011 r. działalność pozarolniczą, polegającą na świadczeniu usług w zakresie rolnictwa sklasyfikowaną wg. PKD jako 01.63.Z - działalność usługowa następująca po zbiorach. Z tytułu prowadzenia działalności pozarolniczej zarówno mąż jak i Wnioskodawczyni prowadzą podatkową książkę przychodów i rozchodów i rozliczają podatek dochodowy miesięcznie wg skali podatkowej. Ze względu na to, że małżonek pierwszy dokonał rejestracji jako podatnika VAT czynnego z prowadzonego przez małżonków gospodarstwa, Wnioskodawczyni nie mogła uczynić skutecznie takiej rejestracji odnośnie usług rolniczych świadczonych w ramach działalności gospodarczej. Podatek VAT naliczony przy zakupie maszyny odliczony został przez małżonka Wnioskodawczyni, na podstawie faktury wystawionej na imię i nazwisko obojga małżonków - imię, nazwisko, adres i NIP każdego z małżonków. Zakupioną maszynę Wnioskodawczyni wprowadziła do ewidencji środków trwałych w swojej działalności.

W ramach informacji uzupełniających Wnioskodawczyni dodaje, że usługi rolnicze świadczone przez nią mieszczą się w kodzie PKD 01.61.Z - działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną. W jej ramach wykonywane są usługi związane z uprawą ziemi, siewem, sadzeniem i ochroną roślin, takie jak:

* siew,

* sadzenie,

* ochrona roślin (opryski),

* zbiór płodów rolnych,

* orka,

* talerzowanie.

Do wszystkich wymienionych wyżej usług zastosowanie znajduje kod PKWiU 01.61.10.0. Zakupiona maszyna jest i będzie wykorzystywana wyłącznie w działalności Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy na podstawie faktury wystawionej na imię i nazwisko obojga małżonków Wnioskodawczyni prawidłowo wprowadziła zakupioną maszynę do ewidencji środków trwałych w przedsiębiorstwie i czy Wnioskodawczyni może dokonywać od niej odpisów amortyzacyjnych.

Czy dla celów podatku dochodowego amortyzacja zakupionego ciągnika będzie dla Wnioskodawczyni kosztem uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zakupiony sprzęt zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 2 może wprowadzić do ewidencji środków trwałych w przedsiębiorstwie i dokonywać od niej odpisów amortyzacyjnych, gdyż na fakturze zakupu figuruje jako jego nabywca. W związku z powyższym, w koszty działalności gospodarczej księgowane winny być odpisy amortyzacyjne z tytułu jego wykorzystania do świadczonych usług oraz pozostałe koszty związane z ich świadczeniem. Działalność gospodarcza została otwarta ze względu na fakt stałego i ciągłego charakteru świadczenia usług rolniczych, która zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga rozliczenia w podatku dochodowym. Usługi te w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - art. 2 ust. 2 ustawy nie zostały wymienione jako działalność rolnicza. Ponadto fakt wykonywania ich w sposób stały, ciągły i zmierzający do uzyskania zarobku przesądza o konieczności ich opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Z powyższego przepisu wynika, iż co do zasady kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powoływanej ustawy. Jednakże aby dany wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Stosownie do treści z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

* wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 ww. ustawy wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

* o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy wynika zaś, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów

Według art. 22d ust. 2 ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4. Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy. Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy, za wartość początkową środka trwałego, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę jego nabycia. Stosownie do ust. 3 powyższego artykułu za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni i Jej małżonek są posiadaczami gospodarstwa rolnego, które prowadzone jest wspólnie w ramach ustroju wspólnoty majątkowej. Ponadto zgłoszenie jako podatnika VAT czynnego z prowadzonego gospodarstwa rolnego złożył mąż. Wnioskodawczyni w ramach programu finansowanego przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa zakupiła ciągnik mający posłużyć do świadczenia usług rolniczych, sklasyfikowanych pod kodem 01.61.Z. Następnie ze względu na planowane ciągłe świadczenie tych usług zarejestrowała działalność gospodarczą. Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że jej małżonek oprócz wspólnie prowadzonego gospodarstwa rolnego ma również zarejestrowaną działalność pozarolniczą, polegającą na świadczeniu usług w zakresie rolnictwa sklasyfikowaną wg. PKD jako 01.63.Z - działalność usługowa następująca po zbiorach. Podatek VAT naliczony przy zakupie ciągnika odliczony został przez małżonka Wnioskodawczyni, na podstawie faktury wystawionej na imię i nazwisko obojga małżonków - imię, nazwisko, adres i NIP każdego z małżonków. Zakupioną maszynę Wnioskodawczyni wprowadziła do ewidencji środków trwałych w swojej działalności. Jak wskazała Wnioskodawczyni zakupiona maszyna jest i będzie wykorzystywana wyłącznie w pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stwierdzić należy, że jeżeli ciągnik zakupiony przez Wnioskodawczynię spełnia przesłanki, o których mowa w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. będzie kompletny, zdatny do użytku, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, będzie wykorzystywany na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, to stanowił będzie środek trwały. W związku z powyższym Wnioskodawczyni będzie mogła dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Należy jednak zauważyć, iż stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni uzyskała wsparcie polegające na refundacji części kosztów poniesionych na zakup ciągnika.

Mając na uwadze przytoczone przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić zatem należy, że otrzymanie dotacji na zakup środka trwałego, który zostanie wprowadzony przez Wnioskodawczynię do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie wpłynie na wartość początkową tego środka trwałego, ani na możliwość ujęcia tego składnika majątku w ewidencji środków trwałych.

Jednakże Wnioskodawczyni obowiązana będzie w związku z treścią art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy - wydzielić z odpisów amortyzacyjnych taką ich część, która jest równa kwotowo otrzymanej pomocy. Odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej środka trwałego, która sfinansowana została otrzymanym wsparciem finansowym nie mogą bowiem stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, Wnioskodawczyni prawidłowo wskazała we wniosku, że środek trwały w postaci zakupionego ciągnika podlega ujęciu w ewidencji środków trwałych. Ponadto Wnioskodawczyni ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych od zakupionego ciągnika. W przedmiotowej sprawie odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej środka trwałego w postaci ciągnika, pod warunkiem ich prawidłowego udokumentowania mogą być przez Wnioskodawczynię zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, jednakże tylko w części która nie była sfinansowana przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa.

Jak podkreślono uprzednio - odpisy amortyzacyjne od części wartości początkowej środka trwałego, która sfinansowana została otrzymanym wsparciem finansowym nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów dla Wnioskodawczyni. W konsekwencji, stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawczynię we wniosku należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo podkreślić należy, że warunkiem zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest faktyczne istnienie związku wydatku z działalnością gospodarczą jako źródłem przychodu, a obowiązek jednoznacznego wykazania istnienia tego związku - każdorazowo spoczywa na podatniku. W szczególności wykazanie tego związku nie leży w kompetencji organu interpretacyjnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.