ITPB1/415-400a/13/HD - Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów uzyskanych z tytułu pełnienia funkcji członka rady nadzorczej w spółce z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2013 r. (data wpływu 5 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 19 czerwca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji członka rady nadzorczej spółki z o.o. z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich - jest prawidłowe.

W dniu 5 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji członka rady nadzorczej spółki z o.o. z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, gdzie posiada również ośrodek interesów życiowych, w związku z czym podlega on nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Wnioskodawca w związku z wykonywaną działalnością, wiedzą oraz ekspertyzą, którą posiada dzięki doświadczeniu życiowemu, otrzymał propozycje powołania na:

spółki prowadzącej działalność w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Wnioskodawca zostanie powołany na członka rady nadzorczej (supervisory board member) lub członka zarządu (manager) spółki posiadającej osobowość prawną, a powstałej i działającej według prawa Zjednoczonych Emiratów Arabskich (dalej: Spółka). Siedziba Spółki będzie znajdować się na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Spółka uzyska certyfikat rezydencji podatkowej wydany przez właściwe władze Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Rada Nadzorcza będzie wieloosobowa, a w jej skład mogą wchodzić, co jest zgodne z prawem Zjednoczonych Emiratów Arabskich, osoby fizyczne, będące podatkowymi rezydentami polskimi. Spółka posiadająca osobowość prawną z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, w której Wnioskodawca będzie pełnił funkcję członka rady nadzorczej lub członka zarządu - będzie rezydentem podatkowym Zjednoczonych Emiratów Arabskich, tj. będzie podlegać opodatkowaniu w Zjednoczonych Emiratach Arabskich od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Z tytułu pełnienia funkcji członka rady nadzorczej lub członka zarządu Spółki, Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie, przy czym należy podkreślić, że powołanie na członka rady nadzorczej lub członka zarządu Spółki a także ustalenie wynagrodzenia i innych podobnych należności Spółki względem członka rady nadzorczej lub zarządu wynikających z pełnionej funkcji nastąpi na podstawie wewnętrznego aktu Spółki. Podstawą wypłaty wynagrodzenia będzie stosunek powołania Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie otrzymywał wyłącznie wynagrodzenie z tytułu członkostwa w zarządzie lub radzie nadzorczej Spółki. Ponadto, pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką nie będzie zawierany żaden dodatkowy stosunek prawny. W szczególności nie dojdzie do zawarcia umowy o pracę. Wnioskodawca nie będzie wykonywał na rzecz Spółki innych czynności, niż wynikające z obowiązków członka rady nadzorczej lub członka zarządu. Z tytułu pełnienia funkcji członka rady nadzorczej lub członka zarządu Wnioskodawca będzie podlegał obowiązkowi podatkowemu w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

W związku z powyższym m.in. zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskiwany z tytułu pełnienia przez niego funkcji członka rady nadzorczej w Spółce mającej siedzibę w Zjednoczonych Emiratach Arabskich będzie korzystał w RP ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie będzie relewantne dla ustalenia efektywnej stopy procentowej w podatku dochodowym od osób fizycznych, która będzie miała zastosowanie w opodatkowaniu innych dochodów Wnioskodawcy, podlegających w Polsce opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W myśl wyrażonej w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zasady nieograniczonego obowiązku podatkowego, osoby fizyczne - jeżeli mają miejsce zamieszkana na terytorium RP - podlegają obowiązkowi podatkowemu od wszystkich swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Jednocześnie ustawodawca stanowi, że powyższa reguła winna być stosowana, mając na względzie postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest RP.

Odwołać się należy do zawartej pomiędzy RP i Zjednoczonymi Emiratami Arabskimi umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W art. 19 Umowy postanowiono, iż wynagrodzenie oraz inne podobne należności, które osoba mająca domicyl w Umawiającym się Państwie (tu: RP) otrzymuje z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (tu: Zjednoczone Emiraty Arabskie), mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (tu: Zjednoczone Emiraty Arabskie). Zawarta w art. 19 Umowy norma przyznaje zatem kompetencje opodatkowania wynagrodzenia oraz innych podobnych należności w państwie siedziby Spółki.

Jednocześnie, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a Umowy, RP zobowiązana jest do zwolnienia takiego dochodu od opodatkowania, lecz może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę, która byłaby stosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania nie podlegał zwolnieniu.

W realizacji postanowień zawartych w Umowie, w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w sytuacji gdy podatnik, podlegający nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach ogólnych, osiągał również dochody z działalności wykonywanej poza terytorium RP lub ze źródeł przychodów spoza terytorium RP, które są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych, będzie on zobligowany do obliczenia podatku w sposób następujący:

Zapisy Umowy jednoznacznie przesądzają o tym, iż wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu pełnienia funkcji członka rady nadzorczej będzie korzystało w RP ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, uzyskiwane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji członka rady nadzorczej Spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, przy jednoczesnym uzyskiwaniu innych dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, będzie opodatkowane tylko w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Natomiast na Wnioskodawcy będzie spoczywał obowiązek rozliczenia całości dochodów w Polsce na zasadach określanych w ww. art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska - o czym stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 19 Umowy z dnia 31 stycznia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373), wynagrodzenia i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Odnosząc się do użytego w art. 19 Umowy określenia przedmiotu opodatkowania należy wskazać, że przez wynagrodzenia i inne podobne należności otrzymywane z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki należy rozumieć wyłącznie należności wynikające z pełnienia funkcji zarządczych i nadzorczych w spółce, a nie innych funkcji pełnionych dodatkowo przez osoby będące członkami zarządu, rady nadzorczej lub innego podobnego organu spółki (np. funkcji doradcy, konsultanta). Chodzi zatem o należności z tytułu czynności charakterystycznych dla wykonywania obowiązków dyrektora w spółce, dla zarządzania spółką i nadzoru nad zarządzaniem spółką. Wskazać również należy, że z Komentarza do art. 16 Modelowej Konwencji (Klaus Vogel on Double Taxation Conventions, Third Editio, str. 957-958) wynika, że artykuł ten obejmuje wyłącznie wynagrodzenie wypłacone w zamian za nadzór nad zarządzaniem spółką.

Ponadto, użyty w wyżej powołanym przepisie art. 19 Umowy zwrot "mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie" określa, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w państwie rezydencji.

Jednocześnie w Polsce - w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu - należy zastosować określoną w art. 24 umowy metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a ww. Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień punktu b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, lecz może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony od opodatkowania.

Wobec tego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, mający miejsce zamieszkania na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, może zostać powołany na członka rady nadzorczej Spółki posiadającej osobowość prawną z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Spółka będzie rezydentem podatkowym Zjednoczonych Emiratów Arabskich, tj. będzie podlegać opodatkowaniu w Zjednoczonych Emiratach Arabskich od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Z tytułu pełnienia funkcji członka rady nadzorczej Spółki, Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie. Podstawą wypłaty wynagrodzenia będzie stosunek powołania Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie otrzymywał wyłącznie wynagrodzenie z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej Spółki. Pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką nie będzie zawierany żaden dodatkowy stosunek prawny. W szczególności nie dojdzie do zawarcia umowy o pracę. Wnioskodawca nie będzie wykonywał na rzecz Spółki innych czynności, niż wynikające z obowiązków jej członka rady nadzorczej. Z tytułu pełnienia funkcji członka rady nadzorczej Wnioskodawca będzie podlegał obowiązkowi podatkowemu w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Mając na uwadze powołany wyżej stan prawny oraz opierając się na treści wniosku stwierdzić należy, że wynagrodzenia, które Wnioskodawca będzie otrzymywał w związku z pełnieniem funkcji członka rady nadzorczej - stosownie do treści art. 19 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu - będą podlegały opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Jednocześnie jednak - zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a tej Umowy - ww. dochody będą zwolnione z opodatkowania w Polsce.

W sytuacji natomiast osiągnięcia dochodów podlegających w Polsce opodatkowaniu na zasadach ogólnych, będą one opodatkowane w sposób określony w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnione z opodatkowania dochody z tytułu pełnienia funkcji członka rady nadzorczej Spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich należy wówczas uwzględnić do ustalenia stopy procentowej, według której Wnioskodawca powinien obliczyć podatek należny od ww. dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce.

Jeśli natomiast Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał innych dochodów opodatkowanych w Polsce na zasadach ogólnych, to dochody otrzymywane z tytułu pełnienia funkcji członka rady nadzorczej Spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, będą opodatkowane w Zjednoczonych Emiratach i zwolnione w Polsce, a na Wnioskodawcy nie będzie spoczywał obowiązek rozliczenia dochodów w Polsce i złożenia rocznego zeznania podatkowego.

Końcowo zastrzec należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie wynagrodzenia członka rady nadzorczej Spółki z o.o. z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, o którym mowa w art. 19 Umowy z dnia 31 stycznia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Gdyby Wnioskodawca otrzymywał od Spółki wynagrodzenie z innego, niż wskazany wyżej, tytułu - interpretacja w tym zakresie nie wywoła skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.