ITPB1/415-392/13/EM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2013 r. (data wpływu 2 kwietnia 2013 r.), uzupełnione pismem z dnia 25 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych objęcia udziałów w spółce z o.o. w trybie wymiany udziałów-jest prawidłowe.

W dniu 2 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych objęcia udziałów w spółce z o.o. w trybie wymiany udziałów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym. Posiada 99,78% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: "Spółka z o.o."). Pozostałe 0,22% udziałów jest własnością innej osoby fizycznej.

Wnioskodawca rozważa wniesienie aportu w postaci wszystkich posiadanych udziałów w Spółce z o.o. do innej spółki kapitałowej (dalej: "SPV"), podlegającej w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. W efekcie planowanej transakcji, Wnioskodawca obejmie udziały w SPV, natomiast SPV uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce z o.o.

Wnioskodawca w związku z wniesieniem aportu udziałów w Spółce z o.o. nie otrzyma żadnej zapłaty w gotówce. Ponadto Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego w uzupełnieniu do ww wniosku stwierdzając, że spółka kapitałowa z którą Wnioskodawca dokona "wymiany udziałów" (SPV) nie istnieje, jednakże spółka ta zostanie zawiązana przed terminem, w którym transakcja ta będzie dokonywana. Tym samym, SPV nie zostanie zawiązana przez objęcie w niej udziałów w trybie "wymiany udziałów", a jedynie zostanie w niej podwyższony kapitał zakładowy w wyniku tej czynności. Wniesienie do SPV udziałów Spółki z o.o. przez jej poszczególnych udziałowców (w tym Wnioskodawcę) będzie odbywać się na podstawie dwóch oddzielnych czynności prawnych. W pierwszej kolejności udziały Spółki z o.o. do SPV wniesie Wnioskodawca, a dopiero po wykonaniu tej czynności drugi udziałowiec Spółki z o.o. W chwili obecnej nie jest ustalone, czy obie transakcje zostaną wykonane tego samego dnia, czy w różnych dniach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy w związku z objęciem udziałów w SPV w zamian za aport udziałów w Spółce z o.o....

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 24 ust. 8a Ustawy PIT, jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

* do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Jak wynika z przytoczonego przepisu, transakcja wymiany udziałów, po spełnieniu określonych warunków, jest neutralna podatkowo zarówno dla podatników zbywających udziały, jak i dla spółki nabywającej.

Aby transakcja wymiany udziałów była neutralna na gruncie podatku dochodowego, muszą zostać spełnione następujące warunki:

Odnosząc powyższy przepis do zaprezentowanego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego, należy wskazać iż:

W odniesieniu do punktu 1): zarówno Spółka z o.o. jak i SPV posiadają lub będą posiadać siedziby w Polsce i podlegać w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, dzięki czemu pierwszy warunek będzie spełniony.

W odniesieniu do punktu 2): Wnioskodawca dokona wniesienia 99,78% udziałów w Spółce z o.o. do SPV, w zamian za co nabędzie udziały w SPV, nie otrzymując przy tym dopłaty pieniężnej, co spełnia drugą przesłankę zachowania neutralności podatkowej transakcji.

W odniesieniu do punktu 3): nabycie 99,78% udziałów Spółki z o.o. przez SPV zagwarantuje tej drugiej uzyskanie bezwzględnej większości głosów w Spółce z o.o. - jest to równoznaczne ze spełnieniem ostatniego z warunków stawianych przez art. 24 ust. 8a Ustawy PIT.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołuje następujące interpretacje indywidualne, wydane w podobnych lub analogicznych stanach faktycznych:

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 października 2011 r., sygn. ILPB2/415-798/11-2/JK;

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 listopada 2012 r., sygn. ILPB2/415-758/12-2/JK;

* Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 grudnia 2012 r., sygn. IPPB2/415-873/12-3/ AK.

Reasumując, mając na uwadze treść przepisu oraz sposób jego interpretacji, po dokonaniu analizy przedstawionego zdarzenia przyszłego - zgodnie z którym Wnioskodawca wniesie do SPV posiadane przez niego udziały w Spółce z o.o., SPV uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce z o.o., co nastąpi przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w przywołanych przepisach ustawy - zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie wyłączenie z przychodów, o którym mowa w art. 24 ust. 8a ustawy PIT.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z opisaną w zdarzeniu przyszłym transakcją nie powstanie po jego stronie przychód z tytułu objęcia udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a - c).

Artykuł 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny), następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej, to u wnoszącego taki wkład co do zasady powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jak stanowi art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

* do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Natomiast stosownie do treści ust. 8b art. 24 ww. ustawy, w przypadku gdy spółka nabywająca lub spółka, której udziały (akcje) są nabywane, nie posiada siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli jest ona podmiotem wymienionym w załączniku Nr 3 do ustawy, lub spółką mającą siedzibę lub zarząd w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Z przedstawionych powyżej uregulowań prawnych zawartych w art. 24 ust. 8a-8c wynika, że efekt w postaci neutralnej podatkowo wymiany udziałów (akcji) dotyczy sytuacji, gdy wspólnik spółki wniesie posiadane udziały (akcje) do spółki, a podmiot wraz z nabytymi udziałami (akcjami) otrzyma, bądź zwiększy bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) zostały wniesione.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium kraju, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca posiada 99,78% udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającej siedzibę w Polsce. Wnioskodawca jest zatem większościowym udziałowcem w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawca rozważa wniesienie aportu w postaci wszystkich posiadanych udziałów w Spółce z o.o. do innej spółki kapitałowej, która będzie podlegać w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów na terytorium Polski W efekcie tej transakcji, Wnioskodawca obejmie udziały w SPV, natomiast SPV uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce z o.o., stając się jej większościowym udziałowcem.

Reasumując, mając zatem na uwadze uregulowania prawne, a także treść przedstawionego zdarzenia przyszłego - zgodnie z którym w wyniku nabycia od Wnioskodawcy posiadanych przez niego udziałów w Spółce z o.o., Spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce której udziały są nabywane, przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w przywołanych przepisach ustawy - zastosowanie znajdzie wyłączenie z przychodów, o którym mowa w art. 24 ust. 8a ww. ustawy.

Ponadto organ podatkowy wskazuje, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.