ITPB1/415-309/08/PSZ - Składki na rzecz PFRON jako koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2008 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej składek wpłacanych na rzecz Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej składek wpłacanych na rzecz Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych nakładają na podmioty zatrudniające 25 osób i więcej, obowiązek wnoszenia miesięcznych wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

Spółka poniosła wydatki na zapłatę obowiązkowych składek na rzecz Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Nie miała możliwości skorzystać z prawa zmniejszenia obciążeń np. poprzez zatrudnienie osób niepełnosprawnych, czy też podjęcie innych działań zmniejszających obciążenia. W wyniku tego Spółka poniosła wydatki, które nie zostały rozliczone jako koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składki na rzecz PFRON stanowią koszty uzyskania przychodów...

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych składki poniesione na rzecz PFRON stanowią koszty uzyskania przychodów.

Naczelną zasadą określoną w tym przepisie jest to, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W art. 23 ust. 1 pkt 29 powołanej ustawy, ustawodawca wyłącza z kosztów uzyskania przychodów wpłaty, o których mowa w art. 21 ust. 1 i w art. 23 ustawy o rehabilitacji zawodowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis ten stoi w sprzeczności z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatrudniając pracowników, prawem przedsiębiorcy jest rozliczanie w koszty wszystkich wydatków z tym związanych. Składka na PFRON jest opłatą ponoszoną w momencie przekroczenia ustalonego limitu zatrudnienia 25 osób. Brak prawa do odliczania tej składki powoduje, że podatnik płaci podwójny podatek, raz z tytułu zatrudnienia więcej niż 25 osób i od tej kwoty (składki) podatek dochodowy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Przepis ten stoi również w sprzeczności z konstytucyjną zasadą państwa prawnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

Aby dany koszt można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów należy więc wykazać dwie rzeczy.

Pierwszą z nich jest określony cel poniesienia kosztu - musi on być poniesiony w celu uzyskania przychodu. Nie ma jednak znaczenia skuteczność danego kosztu - wystarczy wykazanie, że dany koszt miał na celu uzyskanie przychodu, a fakt czy rzeczywiście przychód wystąpił, nie ma znaczenia.

Drugim warunkiem jest brak stosownego zakazu zaliczania do kosztów uzyskania przychodu, czyli dany koszt nie może być wymieniony w katalogu wyłączeń.

Oba warunki muszą być spełnione łącznie - koszt, który nie spełni któregokolwiek z nich, nie będzie mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 23 ust. 1 pkt 7 zawiera stosowne wyłączenie, stanowiące, iż do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika. Ustawodawca stanął więc na stanowisku, iż wszelkiego typu wpłaty na rzecz funduszy nie są kosztami uzyskania przychodu, nawet jeśli ich poniesienie miało na celu uzyskania przychodu.

Zasada powyższa ulega jednak znacznemu ograniczeniu bowiem, dalej w myśl art. 23 ust. 1 pkt 7 ustawodawca stwierdził, iż kosztem uzyskania przychodów są jednak:

Wyjątki te nie dotyczą jednak odpisów i wpłat na PFRON - w tym przypadku znajduje zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 23 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wpłat, o których mowa w art. 21 ust. 1 i w art. 23 ustawy o rehabilitacji zawodowej.

W myśl art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.), pracodawca zatrudniający co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy jest obowiązany, z zastrzeżeniem ust. 2-5 i art. 22, dokonywać miesięcznych wpłat na Fundusz, w wysokości kwoty stanowiącej iloczyn 40,65% przeciętnego wynagrodzenia i liczby pracowników odpowiadającej różnicy między zatrudnieniem zapewniającym osiągnięcie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości 6% a rzeczywistym zatrudnieniem osób niepełnosprawnych. Natomiast zgodnie z art. 23 ww. ustawy, jeżeli pracodawca nie wydzieli lub nie zorganizuje w przepisanym terminie stanowiska pracy dla osoby, o której mowa w art. 14, obowiązany jest dokonać, w dniu rozwiązania stosunku pracy z tą osobą, wpłaty na Fundusz w wysokości piętnastokrotnego przeciętnego wynagrodzenia za pracownika.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do przedstawionego stanu faktycznego podkreślić więc należy fakt, że przepis art. 23 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, formułuje zakaz zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wpłat dokonywanych na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Jednocześnie mając na uwadze, iż wniosek Spółki o udzielnie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaznacza się, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych względem wspólników Spółki. Uregulowania tej ustawy dotyczą bowiem podatników, którymi są osoby fizyczne. Wniosek natomiast złożyła Spółka Jawna, która w świetle zawartych w niej przepisów nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podatnikami zaś są poszczególni wspólnicy.

Mając powyższe na uwadze informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wszystkich wspólników możliwe jest poprzez złożenie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z wypełnieniem wszystkich warunków określonych w art. 14b i art. 14f ustawy Ordynacja podatkowa przez poszczególne osoby fizyczne - wspólników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.