ITPB1/415-28a/13/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2013 r. (data wpływu 8 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad przeliczania przychodu uzyskanego w walucie obcej - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad przeliczania przychodu uzyskanego w walucie obcej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - osoba fizyczna, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, dokonuje sprzedaży za pośrednictwem portali internetowych, opracowanych przez siebie aplikacji, na przykład szablonów stron internetowych. Szablony są autorskim dziełem Wnioskodawcy, zostały przez niego zaprojektowane i wykonane w zakresie grafiki oraz kodu niezbędnego do funkcjonowania strony. Przedmiotowe szablony są produktem kompletnym, gotowym do natychmiastowej instalacji i adaptacji przez użytkownika w określonym zakresie. Każdy z nich jest unikalny, tak pod względem wizualnym, jak i funkcjonalnym.

Portale, z których pośrednictwa korzysta Wnioskodawca są prowadzone przez firmy, zarejestrowane w krajach trzecich tj. w Australii i Stanach Zjednoczonych Ameryki. W celu skorzystania z pośrednictwa tych portali, Wnioskodawca utworzył swoje konta na tych portalach i zaakceptował ich regulaminy. Witryny i treści dodane do stron internetowych portali są dostępne dla wszystkich użytkowników Internetu, ale tylko osoby, które wyraziły zgodę na warunki członkostwa, nabywają prawo do sprzedaży i zakupu produktów na tych portalach. Kupujący oznacza członka - użytkownika portalu, który kupuje produkty udostępnione na jego stronach internetowych. Sprzedawca oznacza członka - użytkownika portalu, który wystawia produkty do sprzedaży na stronach internetowych portalu. Produkty oferowane na stronach internetowych tych portali, to między innymi szablony stron internetowych, elementy systemów zarządzania treścią, muzyka, efekty dźwiękowe i inne rodzaje treści w postaci cyfrowych plików komputerowych. Z tytułu członkostwa, użytkownicy przedmiotowych portali nie ponoszą żadnych opłat. Jeśli członkowie portalu są kupującymi, to są oni zobowiązani do zapłaty ceny za prawo do korzystania z danego produktu. Sprzedający mają prawo do wynagrodzenia z tytułu sprzedaży swoich produktów. Od wynagrodzenia należnego sprzedawcy, portal pobiera prowizję z tytułu usług pośrednictwa. Członkowie - użytkownicy portali, z tytułu korzystania ze stron internetowych tych portali są odpowiedzialni za pokrycie wszystkich opłat i podatków, w tym podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z regulaminem portali dowolny użytkownik na całym świecie, po uprzednim zarejestrowaniu konta, może kupić umieszczone tam aplikacje za odpowiednią kwotę ustaloną przez portale. Portale nie kupują aplikacji od sprzedającego, są tylko jego przedstawicielami, upoważnionymi do sprzedaży w jego imieniu. Sprzedający jako autor aplikacji bierze odpowiedzialność za wszelkiego rodzaju ewentualne roszczenia dotyczące aplikacji (ich treści, zgodności z prawem itp.). Portale powiadamiają każdego potencjalnego klienta o warunkach zakupu i korzystania ze ściągniętego programu, lecz nie biorą odpowiedzialności za ewentualne naruszenie regulaminu przez klientów. Wszelkie prawa i obowiązki w tym zakresie należą do autora aplikacji. Użytkownicy, którzy kupują produkty nabywają jedynie licencję na ich używanie, uzyskują możliwość ściągnięcia danej aplikacji i korzystania z niej. Prawa autorskie pozostają własnością sprzedającego (autora aplikacji).

Zgodnie z zapisami w regulaminach portali, definiują one siebie, jako strony internetowe z aplikacjami online. Są to firmy, które pozwalają na sprzedaż i zakup produktów na swoich stronach internetowych. Portale te nie uzyskują żadnego prawa własności lub użytkowania (w tym praw własności intelektualnej) w odniesieniu do produktów udostępnianych na stronach tych portali. Portale nie ponoszą odpowiedzialności za jakość, bezpieczeństwo oraz legalność oferowanych na ich stronach produktów. To sprzedawca ma obowiązek zagwarantować, że jego produkty nie naruszają praw własności intelektualnej osób trzecich.

Produkt, po wstępnej recenzji i wycenie przez pracowników portali, jest wstawiany na dany portal, gdzie każdy może go kupić. Kwota należna sprzedawcy z tytułu sprzedaży prawa do korzystania z aplikacji, pomniejszana jest o prowizję, którą portale potrącają dla siebie z tytułu pośrednictwa. Kwota prowizji jest zmienna i uwarunkowana jest kilkoma czynnikami, w tym wielkością sprzedaży poszczególnych aplikacji, prawem wyłączności itp.

W każdej chwili sprzedawca, jako zarejestrowany użytkownik portali może sprawdzić swoje raporty sprzedaży. Raporty te zawierają następujące informacje: 1) datę i godzinę transakcji, 2) nazwę produktu, 3) numer identyfikacyjny produktu, 4) kwotę przychodu z danej transakcji pomniejszoną o prowizję portalu, 4) wyrażony procentowo przychód z danej transakcji pomniejszony o prowizję portalu, 5) kwotę przychodu z danej transakcji ogółem. Raporty te nie zawierają żadnych danych, pozwalających na identyfikację użytkowników, którzy dokonali poszczególnych zakupów.

Sprzedający jako członek i użytkownik portali nie ma wpływu na to kiedy i komu są sprzedawane prawa do użytkowania jego aplikacji. Zakup odbywa się poprzez dokonanie zapłaty i pobranie pliku w formie elektronicznej. Może to nastąpić o dowolnej porze dnia i nocy.

Reasumując, Wnioskodawca jako sprzedający, nie ma dostępu do informacji na temat innych użytkowników, dokonujących zakupu jego aplikacji i nie jest w stanie ich w żaden sposób zidentyfikować. Osoba dokonująca zakupu oferowanej do sprzedaży aplikacji może pochodzić z całego świata, równie dobrze, może być to Polak, Czech, Francuz, jak i Amerykanin, czy Australijczyk.

Wszystkie ceny podane na stronach internetowych przedmiotowych portali są wyrażone w tzw. kredytach. Przy czym jeden kredyt jest równy 1 dolarowi amerykańskiemu. Żeby dokonać transakcji kupujący nabywa kredyty od portalu. Na życzenie kupującego portal wystawia fakturę na zakup kredytów. Kredyty są swoistym środkiem płatniczym za pomocą, którego kupujący nabywa produkty od sprzedającego. Kupujący płaci sprzedającemu za jego produkt kredytami. Wszystkie kredyty należne sprzedającemu z tytułu sprzedanych produktów, po odliczeniu prowizji na rzecz portalu, gromadzone są na wirtualnym koncie sprzedającego, prowadzonym przez portal. Raz w miesiącu, na wniosek sprzedającego, kwota kredytów zgromadzona na jego wirtualnym koncie jest przeliczana na dolary i przelewana na konto sprzedającego w systemie PayPal, a następnie na jego rachunek bankowy w kraju.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. Ponadto zarejestrował się jako czynny podatnik VAT dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Wnioskodawca, wystąpił do australijskiego portalu internetowego o wystawienie faktury na prowizje, pobierane przez ten portal z tytułu pośrednictwa handlowego. Niestety do dnia dzisiejszego, Wnioskodawca nie otrzymał od portalu faktury, ani żadnej innej odpowiedzi w tej kwestii. Poza raportem sprzedaży, na którym widnieje kwota przychodu ogółem oraz kwota przychodu pomniejszonego o prowizję, pobraną przez portal, oraz odpowiednimi zapisami w regulaminie portalu, Wnioskodawca nie dysponuje żadnym innymi dokumentami, potwierdzającymi pobranie prowizji.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych (oznaczone we wniosku nr 5).

Czy dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych należy przeliczyć każdą pojedynczą transakcję sprzedaży z waluty obcej (USD) na walutę polską, według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, tj. każdy dzień kalendarzowy, w którym były dokonywane transakcje. Czy w związku z wystawieniem jednej zbiorczej faktury, podatnik może przeliczyć przychody uzyskane w danym miesiącu rozliczeniowym z waluty obcej na walutę polską, według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedawca może przeliczyć przychód uzyskany w walucie obcej (dolarach amerykańskich) ze sprzedaży licencji na amerykańskich i australijskich portalach internetowych na walutę polską według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, tj. dzień wystawienia zbiorczej faktury sprzedaży za dany miesiąc kalendarzowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jak stanowi art. 11a ust. 1 ustawy, przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Stosownie do art. 14 ust. 1c ww. ustawy za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1 h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

W myśl ww. przepisu przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powstaje w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Wyjątek od tej zasady stanowi:

* wystawienie faktury przed datą wydania rzeczy, zbycia prawa lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi - datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury,

* uregulowanie należności przed wydaniem rzeczy, zbyciem prawa lub wykonania usługi albo częściowym wykonaniem usługi - datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności.

Przytoczony powyżej przepis należy traktować jako generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadzają zapisy art. 14 ust. 1e, 1 h i 1i powołanej ustawy.

W myśl art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zapis art. 14 ust. 1h ww. ustawy stanowi, że przepis ust. 1e stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 1i wyżej cytowanej ustawy, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje sprzedaży za pośrednictwem portali internetowych, opracowanych przez siebie aplikacji, na przykład szablonów stron internetowych. Portale, z których pośrednictwa korzysta Wnioskodawca są prowadzone przez firmy, zarejestrowane w krajach trzecich tj. w Australii i Stanach Zjednoczonych Ameryki. W każdej chwili sprzedawca (Wnioskodawca), jako zarejestrowany użytkownik portali może sprawdzić swoje raporty sprzedaży. Raporty te zawierają następujące informacje: 1) datę i godzinę transakcji, 2) nazwę produktu, 3) numer identyfikacyjny produktu, 4) kwotę przychodu z danej transakcji pomniejszoną o prowizję portalu, 4) wyrażony procentowo przychód z danej transakcji pomniejszony o prowizję portalu, 5) kwotę przychodu z danej transakcji ogółem. Raporty te nie zawierają żadnych danych, pozwalających na identyfikację użytkowników, którzy dokonali poszczególnych zakupów.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży aplikacji, zgodnie z cyt. wyżej art. 11a ust. 1 ww. ustawy, należy przeliczyć na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Za dzień uzyskania przychodu, w przedstawionym stanie faktycznym, należy uznać, mając na względzie zasady określone w art. 14 ust. 1c ustawy, dzień dokonania transakcji sprzedaży, nie później niż dzień wystawienia faktury albo otrzymania zapłaty.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, według którego przychód ze sprzedaży przedmiotowych aplikacji należy przeliczyć według kursu ogłaszanego przez NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury zbiorczej za dany miesiąc kalendarzowy należało uznać za nieprawidłowe.

Wskazać przy tym należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii przeliczania przychodu uzyskanego w walucie obcej, nie rozstrzyga zaś o prawidłowości dokumentowania transakcji sprzedaży (wystawiania faktur VAT).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.