ITPB1/415-283/13/HD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2013 r. (data wpływu 1 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 16 i 27 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu amortyzacji środka trwałego - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu amortyzacji środka trwałego.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest emerytką. Od 1995 r. prowadzi działalność gospodarczą, jako przewodnik i pilot wycieczek turystycznych (PKD 79.90.A, 63.30.D) oraz w zakresie handlu przewodnikami, których jest autorką. Wnioskodawczyni podaje, że nie uzyskuje przychodów z tytułu praw autorskich, ponieważ nikomu nie sprzedała praw autorskich. Wnioskodawczyni osiąga przychody z tytułu sprzedaży przewodników w czasie prowadzenia swojej działalności gospodarczej, tj. w sezonie turystycznym.

Obsługą ruchu turystycznego Wnioskodawczyni zajmuje się przez 6-7 miesięcy w roku (sezon turystyczny). Natomiast w sezonie zimowym, Wnioskodawczyni uczestniczy w szkoleniach przewodnickich, wyjeżdża w teren, zwiedza obiekty, pisze przewodniki, opracowuje plany zwiedzania. Zdjęcia do opracowywanych przewodników Wnioskodawczyni wykonuje przez cały rok. Podobnie pisanie książek i ich wydruk oraz współpraca z biurami podróży, dostawa książek do biur sprzedaży - trwają przez cały rok. Na okres zimowy Wnioskodawczyni zawiesza działalność gospodarczą, aby nie ponosić wydatków związanych ze składkami ZUS. Od 2013 r. Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W maju 2011 r. Wnioskodawczyni nabyła za kwotę 40.550 zł środek trwały - samochód osobowy, niezbędny do prowadzenia działalności gospodarczej, tj. poruszania się po terenie i kontaktów z turystami w obiektach przez nich zwiedzanych. Samochód wprowadzony został do ewidencji środków trwałych.

Przedmiotowy samochód Wnioskodawczyni wykorzystuje przez cały rok - do działalności gospodarczej w sezonie, a poza sezonem do czynności związanych z przygotowaniem się do sezonu. Wnioskodawczyni podaje, że nie uzyskuje dochodów w czasie zawieszenia działalności.

Wnioskodawczyni chciałaby dokonywać odpisów amortyzacyjnych w czasie "faktycznie" wykonywanej działalności, tj. podczas obsługi ruchu turystycznego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni ma możliwość odliczyć roczną sumę amortyzacji samochodu w ciągu 6 miesięcy działalności.

Zdaniem Wnioskodawczyni, działalność przewodnika terenowego jest typową działalnością sezonową, którą od 17 lat zawiesza na zimę. Wnioskodawczyni, jako autor przewodników turystycznych i wydawca, zimą posługuje się samochodem - jeżdżąc do wydawnictwa, robiąc fotografię i zwiedzając teren. Wnioskodawczyni uważa jednak, że ma możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych w ciągu 6 miesięcy, czyli w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej (jej odwieszenia). W związku z tym samochód powinien zostać zamortyzowany w ciągu 5, a nie 10 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

* prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z treści tego przepisu wynika, że pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach, tzn. że działalność winna być prowadzona:

* w celu osiągnięcia dochodu - przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,

* w sposób ciągły - jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu.

* w sposób zorganizowany - co oznacza, iż podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

* o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Natomiast stosownie do art. 22h ust. 1 pkt 3 wyżej powołanej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od używanych sezonowo środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w okresie ich wykorzystywania; w tym przypadku wysokość odpisu miesięcznego ustala się przez podzielenie rocznej kwoty odpisów amortyzacyjnych przez liczbę miesięcy w sezonie albo przez 12 miesięcy w roku.

Zgodnie z treścią art. 22i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

W myśl art. 22c pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji nie podlegają składniki majątku - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi - które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, jako przewodnik i pilot wycieczek turystycznych oraz w zakresie handlu przewodnikami, których jest autorką. Wnioskodawczyni podaje, że nie uzyskuje przychodów z tytułu praw autorskich. Osiąga przychody z tytułu sprzedaży przewodników w czasie prowadzenia swojej działalności gospodarczej, tj. w sezonie turystycznym. Obsługą ruchu turystycznego Wnioskodawczyni zajmuje się przez 6-7 miesięcy w roku (sezon turystyczny). Natomiast w sezonie zimowym, Wnioskodawczyni uczestniczy w szkoleniach przewodnickich, wyjeżdża w teren, zwiedza obiekty, pisze przewodniki, opracowuje plany zwiedzania. Zdjęcia do opracowywanych przewodników Wnioskodawczyni wykonuje przez cały rok. Podobnie pisanie książek i ich wydruk oraz współpraca z biurami podróży, dostawa książek do biur sprzedaży - trwają przez cały rok. Na okres zimowy Wnioskodawczyni zawiesza działalność gospodarczą. W maju 2011 r. Wnioskodawczyni nabyła środek trwały - samochód osobowy, niezbędny do prowadzenia działalności gospodarczej, tj. poruszania się po terenie i kontaktów z turystami w obiektach przez nich zwiedzanych. Samochód wprowadzony został do ewidencji środków trwałych. Przedmiotowy samochód Wnioskodawczyni wykorzystuje przez cały rok - do działalności gospodarczej w zakresie obsługi ruchu turystycznego w sezonie, a poza sezonem do czynności związanych z przygotowaniem się do sezonu. Wnioskodawczyni podaje, że nie uzyskuje dochodów w czasie zawieszenia działalności.

Z przeanalizowanych regulacji prawnych wynika, iż aby amortyzacja środków trwałych mogła być uznana za koszty uzyskania przychodów, musi być dokonana zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpisów amortyzacyjnych zasadniczo dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki przyjęto do używania i wprowadzono do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych (obejmującej również odpisy niezaliczane do kosztów podatkowych) z ich wartością początkową lub postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Z powyższego wynika, że odpisów amortyzacyjnych należy dokonywać co miesiąc, jednak stosownie do art. 22h ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku. Wyjątkiem są odpisy amortyzacyjne od środków trwałych używanych sezonowo, dokonywane tylko w okresie ich wykorzystywania (art. 22h ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Wtedy wysokość odpisu miesięcznego można ustalić przez podzielenie rocznej kwoty odpisów amortyzacyjnych przez liczbę miesięcy w sezonie lub przez 12 miesięcy w roku. Jako przykład środków trwałych używanych sezonowo można wskazać takie składniki majątku, które w związku ze specyfiką działalności są wykorzystywane przez podatnika tylko w określonych miesiącach w roku podatkowym, np. wyciąg narciarski czy żaglówka.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy nie sposób zgodzić się z Wnioskodawczynią, że samochód osobowy w prowadzonej działalności gospodarczej używa wyłącznie sezonowo. Z wniosku wynika bowiem, że używa go przez cały rok, tj. w okresie sezonu turystycznego, przy wykonywaniu działalności jako przewodnik turystyczny oraz w sezonie zimowym, w celu przygotowania się do działalności przewodnika, tj. uczestniczy w szkoleniach przewodnickich, wyjeżdża w teren, zwiedza obiekty, pisze przewodniki i dostarcza je do biur sprzedaży, opracowuje plany zwiedzania. Wobec tego nie można uznać, że przedmiotowy samochód jest środkiem trwałym używanym sezonowo. Fakt nieuzyskiwania przez Wnioskodawczynię przychodów z tej działalności nie uzasadnia przyjęcia, że samochód osobowy jest wykorzystywany wyłącznie sezonowo.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawczyni nie ma możliwości amortyzacji samochodu osobowego w sposób określony w art. 22h ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć przy tym należy, że zawieszenie działalności gospodarczej dokonane na zasadzie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej skutkuje koniecznością zaprzestania dokonywania odpisów amortyzacyjnych (na czas tego zawieszenia), co wprost wynika z zapisów cytowanego art. 22c pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.