ITPB1/415-210/14/MW - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpłatnego przeniesienia własności urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych na podstawie art. 31 ustawy z 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2014 r. (data wpływu: 3 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 marca 2014 r. (data wpływu: 13 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego przekazania sieci wodociągowych i kanalizacji sanitarnej - jest prawidłowe.

W dniu 3 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego przekazania sieci wodociągowych i kanalizacji sanitarnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wraz z mężem nie zawierali umowy majątkowej małżeńskiej wyłączającej wspólność majątkową małżeńską.

Wnioskodawczyni wraz z mężem posiada na prawie ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, nieprzerwanie od 2012 r. nieruchomość z prawem do zabudowy. Ponieważ nieruchomość nie była przyłączona do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarli w dniu 18 marca 2013 r. umowę w przedmiocie budowy sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej. Umowa miała zostać wykonana w terminie do dnia 30 czerwca 2013 r. a wartość umowy wynosiła 35 360 zł (słownie: trzydzieści pięć tysięcy trzysta sześćdziesiąt) wraz z podatkiem VAT. Przedmiot umowy został wykonany w terminie i potwierdzony protokołami odbioru sieci wodociągowej z dnia 28 maja 2013 r. i sieci kanalizacji sanitarnej z dnia 25 kwietnia 2013 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonali płatności na podstawie faktur VAT wystawionych na kwotę wynikającą z umowy, o której mowa w zdaniu poprzedzającym.

Następnie na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i odprowadzeniu ścieków (Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858), mąż Wnioskodawczyni zawarła w dniu 20 grudnia 2013 r. umowę z Gminą w przedmiocie odpłatnego przekazania sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej. Zgodnie z umową przekazanie nastąpiło w dniu 20 grudnia 2013 r. (po upływie 6 miesięcy liczonych od końca miesiąca kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie), a zapłata wynagrodzenia umownego w kwocie 21 216 zł (słownie: dwadzieścia jeden tysięcy dwieście szesnaście) wraz z podatkiem VAT nastąpiła do dnia 30 grudnia 2013 r.

Gmina poinformowała Wnioskodawczynię, że nie wystawi PIT-8C.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawczyni powinna potraktować otrzymaną kwotę z tytułu odpłatnego przeniesienia własności urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych jako przychód z odpłatnego zbycia innych rzeczy, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2. Czy z uwagi na upływ 6 miesięcy liczonych od końca miesiąca kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie rzeczy ruchomych w postaci urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych (rozumiane jako data fizycznego połączenia urządzeń z siecią wodociągową i kanalizacyjną przedsiębiorstwa) Wnioskodawczyni nie ma obowiązku wykazywania kwoty przychodu pomniejszonej o udokumentowane koszty uzyskania w zeznaniu rocznym za rok 2013 w formularzu PIT-37.

3. Czy Wnioskodawczyni powinna traktować otrzymaną kwotę z tytułu odpłatnego przeniesienia własności urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym powinna wykazać przychód pomniejszony o udokumentowane koszty jego uzyskania w zeznaniu rocznym za rok 2013 w formularzu PIT-37.

4. Czy Gmina powinna sporządzić informację o wysokości przychodowi przekazać ją Wnioskodawczyni i jej małżonkowi w postaci formularza PIT-8C.

5. Czy Wnioskodawczyni powinna skorygować zeznanie roczne za rok 2013 (formularz PIT-37) w przypadku wykazania otrzymanej kwoty jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pomniejszony o udokumentowane koszty jego uzyskania.

W ocenie Wnioskodawczyni, otrzymaną kwotę należy traktować jako przychód z odpłatnego zbycia innych rzeczy, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym nie musi on wykazywać kwoty przychodu pomniejszonej o udokumentowane koszty jego uzyskania w zeznaniu rocznym za rok 2013 w formularzu PIT-37. Powyższe stanowisko Wnioskodawczyni wywodzi wprost z normatywnej treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika, że nie uznaje się za źródło przychodu odpłatnego zbycia innych rzeczy, jeżeli następuje ono po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca w którym nastąpiło nabycie.

Uzasadniając powyższe stanowisko, Wnioskodawczyni uważa, że urządzenia służące do odprowadzania wody i urządzenia podobne, po włączeniu ich w skład przedsiębiorstwa, zachowują status samoistnych rzeczy ruchomych, które mogą być przedmiotem odrębnej własności i odrębnego obrotu. Wynika to wprost z normatywnej treści art. 49 Kodeksu Cywilnego zgodnie z którym urządzenia służące do odprowadzania wody i urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa, oraz że osoba która poniosła koszty budowy tych urządzeń i jest ich właścicielem może żądać, aby przedsiębiorca, który przyłączył urządzenia do swojej sieci, nabył ich własność za odpowiednim wynagrodzeniem. Prawna kwalifikacja omawianych urządzeń - zdaniem Wnioskodawczyni - nie budzi wątpliwości. Dostępne orzecznictwo w tym zakresie uznać należy za spójne, por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 22 stycznia 2010 r. sygn. akt CSK 95/09 i wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2012 r., sygn. akt II FSK421/11.

Nie bez znaczenia - w ocenie Wnioskodawczyni - pozostaje również ocena relacji art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i odprowadzeniu ścieków do art. 49 kodeksu cywilnego. Pierwszy z przywołanych powyżej przepisów stwarza możliwość do zwrotu przez gminę nakładów poniesionych przez inną osobę w celu realizacji zadania własnego gminy na warunkach uzgodnionych w umowie. Drugi z przywołanych przepisów stanowi natomiast doprecyzowanie, wskazując, że urządzenia te stają się częścią przedsiębiorstwa z chwilą włączenia ich do sieci i przestają być z tą chwilą częścią składową nieruchomości ale warunki ich odpłatnego przekazania (przeniesienia własności) powinny zostać ustalone w odrębnej umowie.

Z powyższego wynika zatem, że ustawodawca dopuścił możliwość swobodnego obrotu omawianymi urządzeniami (możliwość przeniesienia własności na przedsiębiorstwo lub osobę trzecią), przesądzając jednocześnie o ich prawnym statusie jako rzeczy ruchomej. Przyjęcie odmiennego założenia wykluczałoby możliwość realizacji przez Wnioskodawczynię uprawnień wynikających z przywołanych powyżej przepisów oraz naruszałoby zasadę nienaruszalności własności wyrażoną w art. 64 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Ocena statusu prawnego urządzeń służących do odprowadzania wody i urządzeń podobnych, po włączeniu ich w skład przedsiębiorstwa, ma istotne znaczenie dla prawidłowego przyporządkowania przychodu uzyskanego z ich odpłatnego przekazania. Przyjęcie przez Wnioskodawczynię założenia, zgodnie z którym przedmiotowe urządzenia stanowią w analizowanym stanie faktycznym rzecz ruchomą, skutkuje uznaniem, że przychód uzyskany z przeniesienia własności tej rzeczy ("innej rzeczy") w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy przyporządkować do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy. Nie ma w ocenie Wnioskodawczyni podstaw faktycznych ani prawnych do kwalifikowania takiego przychodu jako przychodu z innego źródła, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, jako, że do tej kategorii mogą być przypisanie tylko te przychody, które do innych kategorii wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy, przyporządkowane być nie mogą.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawczyni uzna przychód uzyskany z tytułu odpłatnego przeniesienia własności urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych za przychód uzyskany z przeniesienia własności "innej rzeczy" w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i zakwalifikuje do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy.

Jednocześnie z uwagi na upływ 6 miesięcy liczonych od końca miesiąca kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie rzeczy ruchomych (rozumiane jako data fizycznego połączenia urządzeń z siecią wodociągową i kanalizacyjną przedsiębiorstwa), Wnioskodawczyni nie wykaże kwoty przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego przeniesienia własności urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych, pomniejszonej o udokumentowane koszty jego uzyskania w zeznaniu rocznym za rok 2013 w formularzu PIT-37.

Konsekwencją uznania przez Wnioskodawczynię przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego przeniesienia własności urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych za przychód uzyskany z przeniesienia własności "innej rzeczy" w rozumieniu ustawy, i zakwalifikowanie do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy, będzie uznanie, że na Gminie nie ciąży obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C, gdyż art. 42a ustawy dotyczący obowiązku sporządzania informacji o przychodach (PIT-8C) odwołuje się do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierającego definicję "innych źródeł" przychodów.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawczyni w przypadku wykazania otrzymanej kwoty z tytułu odpłatnego przeniesienia własności urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszony o udokumentowane koszty jego uzyskania, nie będzie składać korekty zeznania rocznego za 2014 r. (PIT-37)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 i 9 powołanej ustawy, źródłami przychodów są:

* inne źródła.

Na podstawie art. 20 ust. 1 powyższej ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jak wynika z powyższego przepisu katalog przychodów zaliczanych do tzw. innych źródeł jest katalogiem otwartym. Tym samym do tegoż źródła należy zaliczyć wszystkie inne przychody, jednakże tylko takie, które nie mogą być zakwalifikowane do pozostałych kategorii źródeł, szczegółowo wymienionych w treści art. 10 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy - jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Natomiast, w myśl art. 24 ust. 6 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d (rzeczy ruchomych), jeżeli przychód z odpłatnego zbycia nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej, jest różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży a kosztem ich nabycia, zmniejszona o wartość nakładów poczynionych w czasie posiadania rzeczy.

W związku z powyższym, gdy sprzedaż rzeczy ruchomych nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i jest dokonywana przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie, wówczas stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; są to przychody z odpłatnego zbycia rzeczy.

Z kolei przychód uzyskany ze sprzedaży rzeczy po terminie określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ww. ustawy nie generuje przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z przytoczonego powyżej przepisu wynika, że odpłatne zbycie rzeczy innych niż nieruchomości lub ich części nie jest źródłem przychodów wtedy, gdy są spełnione następujące warunki:

* odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej,

* odpłatne zbycie zostało dokonane po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Ustawa o podatku dochodowym nie definiuje pojęcia rzeczy, należy więc odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 45 powołanej wyżej ustawy rzeczami są tylko przedmioty materialne.

Z kolei w myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntów przedmiot własności.

Natomiast zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych, zgodnie natomiast z § 2 tegoż artykułu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Zgodnie zaś z art. 535 Kodeksu cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Wskazać w tym miejscu należy, że nabycie i zbycie rzeczy następuje w wyniku zawarcia umowy przenoszącej własność tej rzeczy.

W myśl natomiast art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków (Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 z późn. zm.) osoby, które wybudowały z własnych środków urządzenia wodociągowe i urządzenia kanalizacyjne, mogą je przekazać odpłatnie gminie lub przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu, na warunkach uzgodnionych w umowie.

Na podstawie art. 49 § 1 ww. ustawy - Kodeks cywilny urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Osoba, która poniosła koszty budowy urządzeń, o których mowa w § 1 i jest ich właścicielem, może żądać, aby przedsiębiorca, który przyłączył urządzenia do swojej sieci, nabył ich własność za odpowiednim wynagrodzeniem, chyba że w umowie strony postanowiły inaczej. Z żądaniem przeniesienia własności tych urządzeń może wystąpić także przedsiębiorca (art. 49 § 2 Kodeksu cywilnego).

Fakt, że po fizycznym połączeniu z siecią urządzenia wodociągowo-kanalizacyjne przestają być częścią składową nieruchomości i uzyskują status samoistnych rzeczy ruchomych, ma zasadnicze znaczenie dla przyporządkowania przychodu uzyskanego z ich odpłatnego przekazania (w rozumieniu cytowanego wyżej art. 31 ust. 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę), będącego przeniesieniem ich własności (w rozumieniu ww. art. 49 § 2 Kodeksu cywilnego). Skoro bowiem omawiane urządzenie ma status rzeczy ruchomej i nie jest częścią nieruchomości, to przychód uzyskany z jego odpłatnego zbycia, jako "innej rzeczy" w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy przyporządkować do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d tej ustawy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarli w dniu 18 marca 2013 r. umowę w przedmiocie budowy sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej. Przedmiot umowy został wykonany w terminie i potwierdzony protokołami odbioru sieci wodociągowej z dnia 28 maja 2013 r. i sieci kanalizacji sanitarnej z dnia 25 kwietnia 2013 r. Następnie w dniu 20 grudnia 2013 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarli z Gminą umowę o odpłatne przekazanie sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej. Zgodnie z umową przekazanie nastąpiło w dniu 20 grudnia 2013 r. (po upływie 6 miesięcy liczonych od końca miesiąca kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie), a zapłata wynagrodzenia nastąpiła do dnia 30 grudnia 2013 r.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, iż odpłatne przekazanie Gminie sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej - skoro nastąpiło po upływie 6 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym miało miejsce fizyczne połączenie ww. urządzeń z siecią wodociągowo-kanalizacyjną (czyli po terminie wymienionym w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) - nie powoduje po stronie Wnioskodawczyni, która wybudowała te urządzenia, powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Wnioskodawczyni nie ma obowiązku wykazania otrzymanego wynagrodzenia w zeznaniu rocznym.

Ponadto, Gmina nie ma obowiązku wykazania dochodu o którym mowa w informacji o dochodach PIT-8C.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.