ITPB1/415-19/14/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2013 r. (data wpływu: 10 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 25 marca 2013 r. na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawca oraz pozostali wspólnicy Spółki jawnej zakupili 100 udziałów Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, od właściciela tej spółki z Holandii. Przedmiotem działalności obu spółek jest dystrybucja narzędzi i urządzeń pneumatycznych. Zakup udziałów miał na celu rozszerzenie zakresu działalności i powiększenie udziału Spółki jawnej w rynku tych narzędzi.

Całość transakcji zakupu udziałów została sfinansowana przez Spółkę jawną ze środków pochodzących z zaciągniętego w tym celu kredytu bankowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest uznanie przez Wnioskodawcę (wspólnika Spółki jawnej) odsetek od zaciągniętego kredytu na zakup udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością oraz zapłaconej prowizji bankowej, jako koszt uzyskania przychodów w dacie poniesienia tych wydatków, tj. w dacie zapłaty prowizji i spłaty odsetek, natomiast wydatków poniesionych na sfinansowanie ceny udziałowi opłaty notarialnej, jako koszt uzyskania przychodów w dacie odpłatnego zbycia tych udziałów.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Jeżeli wydatki poniesione na nabycie udziałów mają związek z przychodem, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów, to mogą zostać uwzględnione jako koszt podatkowy.

Na poniesione wydatki składa się cena, za którą nabyto 100 udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz odsetki i prowizja od zaciągniętego w tym celu kredytu. Poniesienie wydatków związanych z nabyciem udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, której przedmiot działania pokrywa się z przedmiotem działania Spółki jawnej miało na celu rozszerzenia zakresu działania i podniesienia przychodów poprzez zwiększenie udziału w rynku narzędzi pneumatycznych. Zdaniem Wnioskodawcy wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu.

Natomiast biorąc pod uwagę treść przepisu art. 23 ust. 1 pkt 38, wydatków na nabycie udziałów nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodu, jednak wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów. Z powyższego przepisu - w ocenie Wnioskodawcy - wynika, iż wydatki na zakup udziałów mogą być zaliczone do kosztów podatkowych, jednak dopiero z chwilą zbycia udziałów. Zdaniem Wnioskodawcy, przepis ten dotyczy wyłącznie tych wydatków, których poniesienie jest konieczne, aby nabycie udziałów było możliwe i skuteczne. Wydatkami takimi są m.in. cena nabycia udziałów oraz opłaty notarialne. Pozostałe wydatki, takie jak odsetki od kredytu czy prowizje bankowe nie są niezbędne do tego, aby nabycie udziałów stało się prawnie skuteczne. Będąc jednak kosztami pośrednio związanymi z przychodem, mogą one zostać zaliczone do kosztów podatkowych już w momencie ich poniesienia. Jeżeli zaciągnięty kredyt przewyższałby kwotę przeznaczoną na wydatki związane z sfinansowaniem zakupu udziałów, to uwzględniając przepis art. 23 ust. 1 pkt 38b, zapłacone odsetki i prowizje od kredytu, za który nabyto udziały w spółce stanowią koszt w tej części, jaka została proporcjonalnie wydatkowana na nabycie tych udziałów.

Zdaniem Wnioskodawcy, wspólnicy Spółki jawnej mogą zaliczyć zapłacone odsetki od kredytu i zapłacone prowizje bankowe w ciężar kosztów w dacie ich poniesienia, zaś wydatki na sfinansowanie ceny udziałów oraz opłaty notarialnej mogą zostać zaliczone w ciężar kosztów w dacie odpłatnego zbycia udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 7 tego przepisu:

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a - c).

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalenie podstaw opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania oraz sposób określania kosztów uzyskania przychodów. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych klasyfikuje zatem przychody uzyskiwane przez osoby fizyczne do określonych rodzajów źródeł przychodów.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Kapitały pieniężne zostały przez ustawodawcę zdefiniowane jako odrębne źródło przychodów, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, których poszczególne kategorie wymieniono w art. 17 tej ustawy.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca wraz z pozostałymi wspólnikami Spółki jawnej zakupił 100 udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zakup udziałów miał na celu rozszerzenie zakresu działalności i powiększenie udziału Spółki na rynku narzędzi i urządzeń pneumatycznych. Całość transakcji zakupu udziałów została sfinansowana przez wspólników Spółki jawnej ze środków pochodzących z zaciągniętego na ten cel kredytu bankowego.

Zgodnie z powyższym opisem stanu faktycznego przedmiotem prowadzonej przez Spółkę jawną działalności nie jest obrót udziałami w spółkach mających osobowość prawną, ponadto Spółka ta nabyła udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w celu rozszerzenia zakresu działalności, tak więc przychody uzyskiwane ze zbycia przedmiotowych udziałów oraz ponoszone w związku z tym koszty należy zakwalifikować do związanych ze źródłem kapitały pieniężne.

Zaliczenie uzyskiwanych przychodów do innego źródła przychodów, niż do działalności gospodarczej, wywołuje skutki w postaci przyjęcia zasad ustalania podstawy opodatkowania oraz określania wydatków, stanowiących koszty uzyskania przychodów, przewidzianych dla tego źródła.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości przychodów z kapitałów pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast, co do kwestii ustalenia dochodu, bądź straty ze źródła kapitały pieniężne, należy mieć na uwadze zapisy art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 3 cyt. ustawy, dochodem o którym mowa w ust. 1, jest między innymi osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Artykuł 23 ww. ustawy określa negatywny katalog wydatków, które nie należą do kosztów uzyskania przychodu podatkowego. Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu powinien, w myśl powołanych przepisów spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

W przedmiotowej sprawie wydatki na nabycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością oraz prowizje i odsetki, jako nierozerwalnie związane z kredytem zaciągniętym na nabycie udziałów, stanowią koszt uzyskania przychodu ze źródła jakim są kapitały pieniężne, nie zaś pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zatem, koszty te dla celów podatkowych określa się na dzień zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, zakupionych ze środków pochodzących z tego kredytu.

Zauważyć należy, iż wyżej wskazany przepis nie zawęża możliwości jego zastosowania jedynie do wydatków bezpośrednio związanych z nabyciem udziałów, takich jak np. cena nabycia udziałów, opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, które mają bezpośredni związek z zakupem dokonanym od innego podmiotu. Oznacza to, że znajduje on zastosowanie do każdego wydatku (na nabycie, czy też związanego z nabyciem) będącego konsekwencją określonej czynności cywilnoprawnej przenoszącej prawo własności np. udziałów.

Ponadto przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uzależniają możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, wydatków poniesionych na prowizję od kredytu, czy też na spłatę odsetek od kredytów, przeznaczonych na sfinansowanie zakupu udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, od klasyfikacji czy nazwy kredytów stosowanych przez instytucje finansowe, jak również od rodzaju zaciągniętego kredytu. Decydujące znaczenie dla ustalenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ma faktyczne przeznaczenie kredytu, a nie treść umowy kredytowej zawartej z bankiem.

Reasumując, w oparciu o przytoczone przepisy prawa, jak również przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny, należy stwierdzić, że wydatki poniesione na nabycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (prowizja bankowa, odsetki od kredytu, cena udziałów, opłata notarialna) stanowią koszt uzyskania przychodu w momencie zbycia przedmiotowych udziałów. Ponadto, podkreślenia wymaga, że ww. wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu ze źródła - kapitały pieniężne.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych wspólników. Chcąc uzyskać interpretację każda z tych osób winna osobiście lub za pomocą ustanowionego pełnomocnika zwrócić się do tutejszego organu o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie i uiścić związaną z tym opłatę

.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.