ITPB1/415-19/08/AT - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty przyznanego i niewypłaconego odszkodowania wraz ze zwrotem kosztów postępowania sądowego tytułem straty w środku trwałym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2008 r. (data wpływu 14 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty przyznanego i niewypłaconego odszkodowania wraz ze zwrotem kosztów postępowania sądowego tytułem straty w środku trwałym - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty przyznanego i niewypłaconego odszkodowania wraz ze zwrotem kosztów postępowania sądowego tytułem straty w środku trwałym.

Wezwaniem z dnia 21 lutego 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się do Wnioskodawcy o uzupełnienie wniosku poprzez wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 29 lutego 2008 r. (data wpływu 7 marca 2008 r.) uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie przewozów międzynarodowych.

W dniu 14 grudnia 2005 r. firma otrzymała zlecenie przewozowe na transport blachy, które wykonywał Pani pracownik. W trakcie realizacji usługi nietrzeźwy pracownik spowodował wypadek drogowy, w wyniku którego całkowitemu zniszczeniu uległ samochód Wnioskodawcy wraz z naczepą oraz ładunek znajdujący się w pojeździe.

Zakład ubezpieczeniowy odmówił pokrycia szkody zarówno z polisy OC, jak i AC, powołując się na rażące niedbalstwo kierowcy. W konsekwencji skierowała Pani powództwo do Sądu Okręgowego przeciwko byłemu już pracownikowi o zasądzenie kwoty 148.661 zł 35 gr. - całkowita wartość szkody wynosiła 178.261 zł 35 gr., jednak pomniejszono ją o kwotę uzyskaną ze sprzedaży zezłomowanego ciągnika, naczepy i ładunku, tekst jedn. o 29.600 zł. (sprzedaży uszkodzonego towaru dokonano w oparciu o art. 14 ust. 1 oraz art. 16 ust. 3 Konwencji Międzynarodowego Transportu Drogowego Towarowego oraz na podstawie otrzymanych instrukcji).

W dniu 20 grudnia 2006 r. Sąd wydał nakaz zapłaty w postępowaniu upominawczym, nakazując byłemu pracownikowi zapłatę kwoty 148.661 zł 35 gr. wraz z ustawowymi odsetkami, kosztami procesu, w tym 1.859 zł tytułem zwrotu opłaty i 3.615 zł jako zwrot kosztów zastępstwa procesowego.

Dłużnik nie wywiązał się jednak z powyższego zobowiązania, wobec czego skierowany został do Komornika Sądowego wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego, który w dniu 12 listopada 2007 r. wydał postanowienie o umorzeniu egzekucji, ponieważ okazała się ona bezskuteczna.

Należności z tytułu wydanego w trybie postępowania upominawczego nakazu zapłaty nie były ujęte (zarachowane) w prowadzonych przez Wnioskodawcę księgach rachunkowych, jak również nie utworzono z tego tytułu rezerwy na przewidywane straty.

Wnioskodawca wskazał, że poprzez rezerwy rozumie utracony dochód spowodowany całkowitym zniszczeniem ciągnika i naczepy oraz różnicę wartości pomiędzy ceną rynkową, a wartością księgową środków transportu, o których mowa w zapytaniu. Jednocześnie podkreśla Pani, iż w przedmiotowej sprawie nie znalazły zastosowania przepisy art. 35b i art. 35d ustawy o rachunkowości.

Nieumorzona wartość wyprowadzonych z ewidencji zezłomowanych środków transportu (10.402 zł 75 gr.) i wartość ładunku ujęta została w księgach rachunkowych w 2006 r. jako koszt podatkowy związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy mając na uwadze, iż firma otrzymała od Komornika Sądowego postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego o zapłatę 148.661 zł wraz z kosztami procesu, w tym 1.859 zł tytułem zwrotu opłaty od pozwu i 3.615 zł jako zwrot kosztów zastępstwa procesowego, Wnioskodawca może zaksięgować w koszty swojej działalności - pod datą otrzymania postanowienia, tekst jedn. 12 listopada 2007 r. - kwotę 93.597 zł 25 gr., tekst jedn. sumę wynikającą z postanowienia o umorzeniu egzekucji pomniejszoną o wartość netto środków transportu i ładunku.

Zdaniem Wnioskodawcy wartość szkody w kwocie 93.597 zł 25 gr. oraz koszty procesu w wysokości 5.474 zł stanowią koszt podatkowy 2007 r.

W 2006 r. uzyskano przychód z tytułu sprzedaży zniszczonego pojazdu, naczepy i ładunku w wysokości 29.600 zł.

W ocenie Jednostki - jako że nieumorzona wartość wprowadzonych do ewidencji środków trwałych ciągnika i naczepy (w wartości bilansowej 10.402 zł 75 gr., która znacząco odbiegała od cen rynkowych), jak również wartość zniszczonego ładunku, zostały ujęte w księgach rachunkowych 2006 r. i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, natomiast zasądzone odszkodowanie określało wartość rynkową zniszczonych środków trwałych - różnica pomiędzy wartością przyznanego odszkodowania, a wartością księgową pojazdu stanowi dalszą szkodę, która powinna stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., kosztami uzyskania przychodów były wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z dniem 1 stycznia 2007 r. nastąpiła zmiana ww. przepisu i obecnie kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zmiana ta ma raczej charakter porządkujący i uściślający oraz wynika z dotychczasowego orzecznictwa sądów administracyjnych.

Z definicji kosztu podatkowego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W art. 23 ust. 1 omawianej ustawy prawodawca zawarł natomiast zamknięty katalog wydatków, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki procesowe poniesione w związku z wytoczonym przez Wnioskodawcę pozwem, w tym: opłaty od pozwu oraz koszty zastępstwa procesowego nie zostały ujęte w treści wskazanego przepisu, a zatem ich zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów musi spełniać warunek wynikający z art. 22 ust. 1.

Stosownie natomiast do postanowień art. 23 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Dokonując zatem wykładni a contrario powyższej normy prawnej, należy przyjąć, że kosztem uzyskania przychodów będą niedokonane odpisy amortyzacyjne.

Wprawdzie na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia. Jednakże w sytuacji, o której mowa we wniosku pierwotnie doszło do straty w posiadanych przez Wnioskodawcę środkach trwałych, natomiast sprzedaż tych środków była jedynie następstwem niniejszego zdarzenia. Powyższe unormowanie nie znajdzie zatem zastosowania.

Zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Do dnia 31 grudnia 2006 r. kwestię momentu poniesienia kosztów dla podatników prowadzących księgi rachunkowe regulował art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowił, że u podatników prowadzących księgi rachunkowe (handlowe) koszty uzyskania przychodów objętych tymi księgami są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tekst jedn. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że zarachowanie ich nie było możliwe; w tym wypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Na mocy natomiast obowiązującego od dnia 1 stycznia 2007 r. art. 22 ust. 5c wskazanej ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia - jednakże, jak wcześniej wspomniano, zmiana ta ma charakter porządkujący i uściślający. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a - 22o.

Zatem podatnik prowadzący księgi rachunkowe ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze z uwzględnieniem przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.).

W przedstawionym stanie faktycznym wskazała Pani, że w trakcie realizacji zlecenia poniosła szkodę w majątku trwałym oraz przewożonym ładunku, spowodowaną z winy pracownika. Zakład ubezpieczeniowy odmówił natomiast pokrycia szkody zarówno z polisy OC, jak i AC, ponieważ zdarzenie spowodowane było rażącym niedbalstwem kierowcy. Wobec czego wytoczono do Sądu Okręgowego powództwo przeciwko byłemu już pracownikowi. Na mocy wydanego przez Sąd nakazu zapłaty zasądzono względem Pani zapłatę kwoty 148.661 zł 35 gr. wraz z ustawowymi odsetkami, kosztami procesu, w tym 1.859 zł tytułem zwrotu opłaty i 3.615 zł jako zwrot kosztów zastępstwa procesowego. Zobowiązany (były pracownik) nie wywiązał się jednak z niniejszego zobowiązania, stąd skierowała Pani do Komornika Sądowego wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Przedmiotowe postępowanie zostało umorzone, ponieważ egzekucja okazała się bezskuteczna.

Niniejsze należności nie były ujęte (zarachowane) w prowadzonych przez Wnioskodawcę księgach rachunkowych, jak również nie utworzono z tego tytułu rezerwy na przewidywane straty (rezerwa rozumiana jako: utracony dochód spowodowany całkowitym zniszczeniem ciągnika i naczepy oraz różnica wartości pomiędzy ceną rynkową, a wartością księgową środków transportu, o których mowa w zapytaniu). W przedmiotowej sprawie nie znalazły zastosowania przepisy art. 35b i art. 35d ustawy o rachunkowości. Nieumorzona wartość wyprowadzonych z ewidencji zezłomowanych środków transportu i wartość ładunku ujęta została w księgach rachunkowych w 2006 r. jako koszt podatkowy związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W konsekwencji stwierdzić należy - w przedmiotowej sprawie - że kwoty niewypłaconego odszkodowania - z uwagi na fakt, iż w myśl uprzednio cytowanego art. 23 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem podatkowym może być jedynie strata w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części niepokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych - nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. W rezultacie - skoro nieumorzona wartość środków trwałych, w tym przypadku kwota 10.402 zł 75 gr., uwzględniona została przez Panią w kosztach uzyskania przychodów 2006 r., natomiast ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie dopuszcza jednocześnie, aby podatnik zarachowywał w kosztach prowadzonej działalności: różnicę pomiędzy nieumorzoną wartością wyprowadzonych z ewidencji środków trwałych, a wartością rynkową tych środków, jak również utracony z tego tytułu dochód - w rozumieniu przepisów tej ustawy nie ma Pani prawnej możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych tego odszkodowania.

Co prawda kosztem podatkowym - z uwzględnieniem zasady wskazanej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - są koszty procesowe, jednakże kwota niewypłaconego odszkodowania dotycząca zwrotu tych wydatków nie stanowi kosztów uzyskania przychodów, albowiem kosztem podatkowym są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23, nie zaś niezwrócone, wcześniej poniesione wydatki. Z tego względu należy przyjąć, że poniesione przez Wnioskodawcę koszty procesowe mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem prawidłowego ich udokumentowania. Wydatki te potrącalne są w dacie ich poniesienia, zgodnie z zasadą wskazaną w przepisach obowiązujących w momencie poniesienia. Tym samym, przedmiotowe wydatki procesowe należało zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w tym dniu (w dniu tego roku podatkowego), na który zgodnie z ustawą o rachunkowości koszty te powinny być ujęte w księgach rachunkowych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.