ITPB1/415-162/12/TK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2012 r. (data wpływu 13 lutego 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do odpowiedniego źródła przychodów zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do odpowiedniego źródła przychodów zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest komandytariuszem spółki komandytowej która z kolei posiada 100% udziałów w podmiocie gospodarczym będącym osobą prawną - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Udziały w tej spółce zakupione zostały przez spółkę komandytową w 2008 r. Spółka w trakcie jej działalności nie przyniosła właścicielowi - spółce komandytowej zysków w związku z tym zamierza sprzedać 100% udziałów w najbliższym czasie. Oferowana cena jednak jest zdecydowanie mniejsza od wartości wcześniejszego zakupu w związku z czym właściciel poniesie stratę na tej transakcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy prawidłowym jest zakwalifikowanie straty ze sprzedaży udziałów w spółce będącej osobą prawną do źródła przychodów wymienionego w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jakim jest działalność gospodarcza i w wyniku tego skompensowanie zysków osiągniętych w roku podatkowym z tej działalności ze stratą na sprzedaży udziałów w spółce kapitałowej.

Wnioskodawca uważa, że strata uzyskana w związku ze sprzedażą udziałów w spółce kapitałowej należących do spółki komandytowej, w której jest komandytariuszem powinna być zaliczona do przychodów wymienionych w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ze skutkami z tego wynikającymi. Nie powinna być natomiast zaliczana do źródła wymienionego w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy tj. do przychodów z kapitałów pieniężnych.

Wybór formy opodatkowania działalności gospodarczej powinien być neutralny podatkowo dla tej działalności. W analogicznej sytuacji gdyby właścicielem udziałów była osoba prawna strata z tej transakcji zaliczona byłaby do źródła - działalność gospodarcza, gdyż przy osobach prawnych nie wymienia się innych źródeł. Stąd też analogicznie powinna być traktowana ta sytuacja również w sytuacji innych podmiotów, w tym również tych nie będących osobami prawnymi. Zgodnie z art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody osiągane przez osoby fizyczne z udziału w zysku spółek osobowych uznawane są co do zasady za przychody z działalności gospodarczej. Udziały w spółce kapitałowej o której mowa zostały zakupione przez spółkę komandytową a nie przez osobę fizyczną będącą komandytariuszem. Udziały te zostały zakupione w celu uzyskiwania przychodów i w związku z prowadzoną przez te spółkę działalnością gospodarczą. Jedynym celem dla jakiego została spółka powołana to uzyskiwanie przychodów ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza. Zatem uzyskiwane z tego tytułu dochody, jak i straty mieszczą się w definicji działalności gospodarczej. Przykładami takiego traktowania przychodów jest chociażby zaliczanie np. odsetek ze sprzedaży papierów wartościowych do przychodów z działalności gospodarczej czy uzyskiwanych z wynajmu nieruchomości należących do spółki również do tego źródła przychodów. Za wykonywanie działalności gospodarczej należy uznać całokształt działań podatnika, które można zakwalifikować jako służące celom prowadzonej przez podatnika aktywności. Ustawa jednoznacznie łączy przychody uzyskiwane z poszczególnych źródeł przychodów w jedną logiczną całość, poprzez sformułowanie zawarte w art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym jednoznacznie określa, że przychodami z działalności gospodarczej są - i w kolejności wymienia wszystkie zakwalifikowane do niej rodzaje przychodów. Intencją ustawodawcy było to aby wszystkie związane ze sobą przychody stanowiące pewną całość zostały zaliczone według tego samego źródła i jednolitych zasad. Sztucznym i nielogicznym jest rozbijanie zbioru przychodów związanych z działalnością gospodarczą pomiędzy różne źródła przychodów. Podatnik jako osoba fizyczna może podejmować różne aktywności, następstwem których mogą być rożne co do źródła uzyskiwane przychody ale jeśli decyduje się założyć spółkę osobową zmierzającą do osiągania zysków to jego jedynym celem jest uzyskiwanie przychodów z działalności gospodarczej. Na potwierdzenie własnego stanowiska Wnioskodawca wskazuje na wyrok z dnia 24 lutego 2010 r. WSA we Wrocławiu sygn. akt I SA/Wr 1424/09 oraz wyrok z dnia 15 czerwca 2010 r. WSA w Poznaniu sygn. akt I SA/Po 295/10. Ponadto wyrok WSA w Kielcach z dnia 30 września 2010 r. sygn. akt I SA/Ke 437/10, który uchylił interpretację indywidualną odnoszącą się do błędnego zdaniem sądu wyłączenia przychodów finansowych z przychodów ze źródła - działalność gospodarcza. W związku z tym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wszelkie przychody uzyskiwane przez podatnika za pośrednictwem spółki osobowej, w której jest udziałowcem zaliczane są do jednego źródła - przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Artykuł 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów, z których dochody opodatkowane są podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Takimi źródłami są m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3) i kapitały pieniężne (pkt 7). Od zakwalifikowania danego przychodu do określonego źródła zależy sposób opodatkowania tego przychodu.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

Treść ww. art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na to, iż nawet jeżeli w ramach działalności wykonywanej zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek, podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z tej działalności, to przychody te stanowią przychód z tego innego źródła (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 2 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1151/10).

Przychody z działalności gospodarczej zostały zdefiniowane w art. 14 ww. ustawy. Należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą z wyjątkiem przychodów wymienionych w ust. 3 art. 14.

Natomiast art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy określa przychody z kapitałów pieniężnych. Są to należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną Przychody te są opodatkowane 19% podatkiem dochodowym - na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy.

Spółka komandytowa jest spółką osobową prawa handlowego. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zalicza spółki osobowej do kategorii podatnika. Podatnikami są poszczególni wspólnicy spółki osobowej. Zbycie udziałów w spółce kapitałowej nie mieści się w dyspozycji art. 14 ww. ustawy, zaś zgodnie z dyspozycją art. 5a pkt 6 ustawy za przychody z działalności gospodarczej nie uważa się przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Analiza wyżej przytoczonych przepisów prowadzi do wniosku, iż przychód z tytułu zbycia udziałów w spółce kapitałowej należy więc kwalifikować jako przychód ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. kapitałów pieniężnych.

Na podstawie art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Definicję dochodu podaje treść art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, w myśl której różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Reasumując w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa, w przypadku sprzedaży udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych przez spółkę komandytową, uzyskany przychód z tego tytułu należy kwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych. Tym samym Wnioskodawca nie ma możliwości zaliczenia uzyskanego przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki komandytowej.

W odniesieniu do wskazanego we wniosku orzecznictwa należy stwierdzić, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.