ITPB1/415-155/08/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2008 r. (data wpływu 3 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* zaliczenia bezpośrednio i w całości wydatków związanych z planowaną inwestycją na rzecz nieruchomości stanowiącej własność jednego ze wspólników spółki cywilnej do kosztów uzyskania przychodów tej spółki - jest nieprawidłowe;

* uznania wydatków związanych z planowaną inwestycją na rzecz nieruchomości stanowiącej własność jednego ze wspólników jako inwestycję w obcym środku trwałym i amortyzacji wg stawki 10% - jest prawidłowe

W dniu 3 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 24 kwietnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* zaliczenia bezpośrednio i w całości wydatków związanych z planowaną inwestycją na rzecz nieruchomości stanowiącej własność jednego ze wspólników spółki cywilnej do kosztów uzyskania przychodów tej spółki;

* uznania wydatków związanych z planowaną inwestycją na rzecz nieruchomości stanowiącej własność jednego ze wspólników jako inwestycję w obcym środku trwałym i amortyzacji wg stawki 10%

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka cywilna rozpoczęła działalność gospodarczą w dniu 1 października 2005 r. w zakresie handlu detalicznego artykułami przemysłowymi z branży artykułów użytku domowego o symbolu PKD 5244Z. Spółka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów jest także podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wspólnikami spółki są małżonkowie, między którymi nie ma rozdzielności majątkowej, a ich udziały w zyskach spółki określone są w wysokości po 50% każdy. Od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej do 28 października 2007 r. spółka wynajmowała (dzierżawiła) pawilon handlowy od ojca jednego ze wspólników.

W dniu 29 października 2007 r. jeden ze wspólników otrzymał od ojca na wyłączną własność aktem notarialnym darowiznę nieruchomości o pow. 132 m wraz z pawilonem handlowym.

W tym samym dniu wspólnik ten do prowadzonej dokumentacji podatkowej złożył pisemne oświadczenie z załączeniem aktu notarialnego, że jest właścicielem nieruchomości zabudowanej pawilonem handlowym, którą wnosi do używania na czas nieokreślony do spółki cywilnej, którą prowadzi wraz z żoną.

Spółka planuje dokonać inwestycji w ww. pawilonie handlowym. Na planowane inwestycje polegające na rozbudowie budynku pawilonu z obecnych 117 m do 350 m (poprzez dobudowanie dwóch pięter) wspólnik - wyłączny właściciel, który wniósł ten pawilon do spółki do używania wyraził zgodę na piśmie.

Całość inwestycji po rozbudowaniu dotychczasowego pawilonu handlowego będzie wykorzystywana w prowadzonej przez spółkę cywilną działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania pierwszego jak i drugiego jego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzeń przyszłych są prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za nieprawidłowe.

Z przedstawionego wyżej stanu faktycznego wynika, że podstawą prawną do używania przez spółkę cywilną prowadzoną przez małżonków jest umowa użyczenia. Jest to umowa cywilnoprawna uregulowana przepisami art. 710-719 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z zm.), której istota polega na tym, że użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Z przytoczonej definicji wynika, że przedmiotem wskazanej umowy mogą być zarówno rzeczy ruchome jak i nieruchomości, a jej istotną cechą jest nieodpłatny charakter.

Przedsiębiorcy, którzy korzystają nieodpłatnie z cudzych rzeczy mogą rozliczać wydatki ponoszone w związku z ich używaniem i zaliczać je do kosztów uzyskania przychodów, o ile wydatki te spełniają generalne przesłanki wynikające z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z zm.).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 koszt poniesiony przez podatnika może być brany pod uwagę przy ustalaniu dochodu do opodatkowania jedynie wówczas, gdy spełnia następujące przesłanki:

W oparciu o przepis art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

W świetle postanowień art. 22g ust. 17 ww. ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów, są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane przez podatnika wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 ustawy.

Artykuł 22a ust. 2 pkt 1 ustawy stanowi, iż amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania m.in. przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych - zwane także środkami trwałymi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji "inwestycji w obcych środkach trwałych", a jedynie w art. 22g ust. 7 reguluje sposób ustalenia ich wartości początkowej, odsyłając do zasad ogólnych ustalania wartości początkowej środków trwałych zawartych w ust. 3-5 tego artykułu. W praktyce inwestycje w obcych środkach trwałych to nakłady poczynione przez podatnika na ulepszenie (polegające na przebudowie, rozbudowie), rekonstrukcję, adaptację lub modernizację obcego środka trwałego, wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu operacyjnego, a także umowy użyczenia.

Biorąc pod uwagę zakres inwestycji - o których mowa we wniosku - jakie Spółka zamierza dokonać na użyczonej od jednego ze wspólników nieruchomości, należy uznać, że suma wydatków przeznaczonych na rozbudowę budynku przekroczy kwotę 3 500 zł i niewątpliwie spowoduje podniesienie wartości użytkowej powyższej nieruchomości, dlatego też zgodnie z cytowanymi powyżej przepisami art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) i 22g ust. 17 ww. ustawy, Spółka nie będzie mogła wydatków związanych z planowaną inwestycją zaliczyć bezpośrednio i w całości do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest więc nieprawidłowe.

W świetle powyższych ustaleń, wydatki poniesione przez Spółkę na opisane we wniosku inwestycje związane z rozbudową używanej bezpłatnie nieruchomości stanowiącej własność jednego ze wspólników zaliczyć należy do inwestycji w obcym środku trwałym. Warunkiem niezbędnym do dokonywania odpisów amortyzacyjnych będzie wprowadzenie środka trwałego w postaci "inwestycji w obcym środku trwałym" do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także jak wskazano w cyt. art. 22 ust. 2 pkt 1 - przyjęcie tej inwestycji do używania.

Zasady amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym reguluje art. 22j ust. 4 ww. ustawy, zgodnie z którym podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym, że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach - okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat. W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Na marginesie należy wskazać, iż u biorącego rzecz do używania na podstawie umowy użyczenia powstanie przychód podatkowy z nieodpłatnie otrzymanych świadczeń (art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Jednakże w opisanym we wniosku stanie faktycznym przychód ten będzie korzystał ze zwolnienia od podatku. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 125 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dochodowego wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Co do zasady zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z nieruchomości odstąpionych bezpłatnie w całości lub w części do używania innym osobom fizycznym i prawnym oraz jednostkom organizacyjnym nie mającym osobowości prawnej uważa się wartość czynszową, stanowiącą równowartość czynszu, jaki przysługiwałby od tych osób w razie zawarcia umowy najmu lub dzierżawy nieruchomości. Nie jest jednak przychodem wartość czynszowa lokali lub budynków mieszkalnych udostępnionych osobom pozostającym z podatnikiem w stosunku pracy, dla których stanowi ona nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1.

Należy jednak także dodać, że zgodnie z art. 16 ust. 2 ww. ustawy, jeżeli właściciel nieruchomości używa jej na własne potrzeby lub potrzeby członków rodziny albo oddał bezpłatnie nieruchomość lub jej część do użytku na cele działalności naukowej, naukowo-technicznej, oświatowej, oświatowo-wychowawczej, kulturalnej, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów, kultu religijnego oraz związkom zawodowym, nie ustala się wartości czynszowej tej nieruchomości lub jej części, a wydatki związane z nieruchomością nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Jednocześnie, mając na uwadze, iż wniosek Spółki o udzielnie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczy stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla poszczególnych wspólników Spółki. Uregulowania tej ustawy dotyczą bowiem podatników, którymi są osoby fizyczne. Wniosek natomiast złożyła Spółka jawna, która w świetle zawartych w niej przepisów nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podatnikami zaś są poszczególni wspólnicy.

Mając powyższe na uwadze informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wszystkich wspólników możliwe jest poprzez złożenie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z wypełnieniem wszystkich warunków określonych w art. 14b i art. 14f ustawy - Ordynacja podatkowa przez poszczególne osoby fizyczne - wspólników.

Interpretacja dotyczy zaistniałych zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.