ITPB1/415-1328/12/AD - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zbycia nieruchomości przez spółkę jawną na rzecz jej wspólnika.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2012 r. (data wpływu 19 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości przez spółkę jawną na rzecz jej wspólnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości przez spółkę jawną na rzecz jej wspólnika.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pan jednym z trzech wspólników spółki jawnej, która prowadzi działalność gospodarczą. W związku z tym dochody uzyskiwane z tytułu działalności gospodarczej przez tę spółkę jawną podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w oparciu o przepis art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Płaci Pan podatek dochodowy od osób fizycznych tzw. "liniowy" w wysokości 19%. Rzeczona spółka jawna nabyła w 2001 r. nieruchomość do celów prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej i w tym celu nieruchomość tę wykorzystuje. Spółka zamierza sprzedać tę nieruchomość na rzecz Pana jako jednemu ze wspólników wchodzących w jej skład. Pan natomiast zamierza tę nieruchomość nabyć do swego majątku osobistego, albowiem w związku małżeńskim, w którym pozostaje panuje ustrój rozdzielności majątkowej. W związku z zamierzoną transakcją ma Pan wątpliwości czy część dochodu z działalności gospodarczej w związku ze sprzedażą wspomnianej nieruchomości, stanowiącej składnik majątku spółki jawnej, przypadająca na Pana zgodnie z powołanym na wstępie przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym zadał Pan następujące pytanie.

Czy w opisanym wyżej, przyszłym stanie faktycznym: będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego jako wspólnik spółki jawnej od proporcjonalnego dochodu uzyskanego z tej transakcji przez spółkę, skoro z racji tego, że spółka jawna jest spółką osobową, nie mającą osobowości prawnej będzie de facto jednocześnie sprzedającym - jako wspólnik spółki jawnej - oraz kupującym - jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, spółka jawna jest spółką osobową nie posiadającą osobowości prawnej, co oznacza, że spółka jawna nie może być właścicielem rzeczy, pomimo iż była stroną umowy sprzedaży, na podstawie której przedmiotowa nieruchomość weszła do jej majątku. Podmiotami prawa własności mogą być bowiem albo osoby fizyczne, albo osoby prawne. Wyodrębnienie majątku spółki od majątku wspólników ma jedynie na celu ochronę obrotu gospodarczego i nie zmienia faktu, że to wspólnicy a nie spółka są właścicielami rzeczy wchodzących w skład majątku spółki jawnej. Spółka jawna nie jest również podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Są nimi natomiast jej wspólnicy. W konsekwencji w opisanym stanie faktycznym w umowie sprzedaży nieruchomości przez spółkę jawną na Pana rzecz będzie Pan występować jednocześnie w charakterze sprzedającego oraz kupującego, a w wyniku tejże umowy nastąpi jedynie przesunięcie prawa własności nieruchomości z majątku wspólnego wspólników spółki jawnej, w której jest wspólnikiem do majątku osobistego. Nie zostanie zatem uszczuplone w jakikolwiek sposób Pana prawo własności do nieruchomości będącej przedmiotem umowy sprzedaży. W tych okolicznościach prawnych uważa Pan, iż z tytułu zamierzonej transakcji sprzedaży nieruchomości przez spółkę jawną nie osiągnie jakiegokolwiek przychodu i nie będzie miał obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej przez spółkę jawną, od której nabędzie wspomnianą nieruchomość. Nadmienia Pan przy tym, iż Urząd Skarbowy 29 maja 2003 r. wydał interpretację znak (...), która w zakresie oceny skutków prawnych umowy sprzedaży nieruchomości przez spółkę jawną na rzecz jednego z jej wspólników tj. uznania jej skutkiem jest jedynie przesunięcie składników majątkowych w ramach majątku posiadanego przez wspólnika spółki jawnej, a nie zbycie udziału w nieruchomości, która w Pana ocenie nie utraciła aktualności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 8 § 2 i art. 22 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Spółka jawna może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Z kolei, art. 28 Kodeksu spółek handlowych precyzuje, że majątek spółki jawnej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

W świetle powyższych regulacji majątek spółki jawnej jest prawnie wydzielony.

Tym samym wyraźnie należy zaznaczyć, że wszelkie przesunięcia majątkowe pomiędzy spółką jawną a jej wspólnikami dotyczące rzeczy lub praw są odpowiednio zbyciem i nabyciem dla spółki i jej wspólników. Nastepuje w tym przypadku rozporządzenie całym składnikiem majątku przez wszystkich wspólników (wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2002 r. sygn....)

Z opisu zdarzenia wskazanego we wniosku wynika, że spółka jawna, której jest Pan wspólnikiem ma zamiar zbyć na rzecz Pana jako wspólnika nieruchomość, którą nabyła i wykorzystuje dla celów prowadzonej działalności. Tym samym zdarzenie to wymaga zanalizowania w kontekście regulacji traktujących o zbyciu składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 - tj. pozarolniczej działalności gospodarczej - uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z treści przytoczonych przepisów wynika zatem, iż przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej. Na powyższe nie ma wpływu to czy zbywany składnik był ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania, bowiem przepis art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wymienia szczegółowo wszystkich przychodów z tego źródła, zaś w art. 14 ust. 2 pkt 1 tej ustawy wymienione zostały tylko niektóre rodzaje przychodów zaliczanych do przychodów z działalności gospodarczej (w tym przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi). Z tego względu, sprzedaż każdego innego składnika (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych), wykorzystywanego w działalności gospodarczej, stanowi przychód z tytułu działalności gospodarczej na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Użyte w ustawie pojęcie "zbycie" oznacza przeniesienie własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Jak wskazano na wstępie, w sytuacji sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej przez spółkę w działalności gospodarczej na rzecz wspólnika, mamy niewątpliwie do czynienia ze zbyciem tej nieruchomości. W wyniku bowiem tej czynności dojdzie do przeniesienia prawa własności majątku spółki (posiadającej odrębny majątek) na jej wspólnika. Zbycie to będzie miało charakter odpłatny.

W opisanej sytuacji - jak wskazano - mamy do czynienia z transakcją pomiędzy dwoma odrębnymi podmiotami - spółką i Wnioskodawcą. Wobec czego nie można zgodzić się z argumentacją, że Wnioskodawca jest jednocześnie sprzedającym i kupującym.

Spółka jawna nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem zgodnie z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody osób fizycznych. Na gruncie przepisów ww. ustawy stanowi natomiast jedną z form organizacyjnych za pośrednictwem której osoba fizyczna prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą.

Artykuł 8 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

W rezultacie, uzyskane przez spółkę osobową przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników, proporcjonalnie do ich udziałów w spółce. Natomiast dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce jawnej stanowi, dla jej wspólnika - osoby fizycznej, dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu według zasad przewidzianych dla tego źródła.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż opisane zbycie przez spółkę jawną nieruchomości wykorzystywanej w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawcy (jako wspólnika tej spółki) przychodu podatkowego w myśl art. 14 powołanej ustawy w wysokości proporcjonalnej do posiadanego przez Wnioskodawcę udziału w zyskach spółki. Dochód z tego tytułu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.