ITPB1/415-1228/12/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2012 r. (data wpływu 16 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia podatku od towarów i usług do kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia podatku od towarów i usług do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W nioskodawca prowadzący działalność gospodarczą, zajmuje się między innymi produkcją galanterii ogrodowej takiej jak: płoty lamelowe, rollbordery, palisady, donice itd. Materiał do produkcji to przede wszystkim drewno sosnowe. Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, i w ramach swojej działalności zaopatruje się w ościennych nadleśnictwach oraz u prywatnych właścicieli lasów - rolników, którzy zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z dnia 26 sierpnia 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), mających status rolników ryczałtowych.

Zakup surowca od rolników stanowi ok. 50% całego zakupu drewna do firmy. Nie wszystkie transakcje zakupu drewna mają charakter bezgotówkowy, ponieważ nie wszyscy dostawcy - rolnicy, chcą, aby zapłata za drewno następowała na rachunek bankowy. W składanych oświadczeniach rolnicy zaznaczali, że nie posiadają takiego rachunku, a w przypadku gdy taki posiadali, woleli otrzymać zapłatę w formie gotówki.

Dokonując nabycia drewna od rolników, o których mowa wyżej, Wnioskodawca z tego tytułu wystawia faktury VAT RR na zasadach określonych w art. 116 ust. 2 powołanej ustawy, ujmując w fakturze kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych.

Wobec powszechnie eksponowanego stanowiska przez organy podatkowe, a w szczególności Ministra Finansów oraz Krajowej Informacji Podatkowej, Wnioskodawca wykazanego w fakturze VAT RR zryczałtowanego zwrotu podatku, nie zalicza do kosztów uzyskania przychodów, gdyż zdaniem tychże organów, zryczałtowany zwrot podatku jest podatkiem naliczonym VAT, a że nie zostały dopełnione warunki dokonania zapłaty w formie przelewu za produkty rolne, podatek naliczony VAT nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwota zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych, o czym mowa w art. 116 ust. 2 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z dnia 26 sierpnia 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) stanowi u nabywcy produktów rolnych koszt uzyskania przychodów zgodnie i na zasadach określonych w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z dnia 3 kwietnia 2012 r., poz. 361 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy, dotychczas stosowane przez niego czynności w postaci nie ujmowania w kosztach uzyskania przychodów kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych, wynikającego z faktury VAT RR w przypadku dokonania zapłaty w formie gotówki - są nieprawidłowe.

Wnioskodawca uważa, iż kwota zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych, o czym mowa w art. 116 ust. 2 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z dnia 26 sierpnia 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), nie stanowi u nabywcy produktów rolnych kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 powołanej wyżej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. pod warunkiem, iż nabywca nie dokonał wpłaty na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

W związku z powyższym, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z dnia 3 kwietnia 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) kwota zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych, o czym mowa w art. 116 ust. 2 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z dnia 26 sierpnia 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) stanowi u nabywcy produktów rolnych koszt uzyskania przychodów, gdyż jest częścią zapłaty za nabyty towar.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 (...).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* być właściwie udokumentowany,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a tiret drugi ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Uregulowanie art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy interpretować w powiązaniu z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Odmienny jest przedmiot obu podatków. Podatek od towarów i usług jest powszechnym podatkiem obrotowym netto (od wartości dodanej). Zasadniczą cechą tego podatku jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Skoro podatnikowi, co do zasady przysługuje to uprawnienie, to racjonalne jest uregulowanie o wyłączeniu z kategorii kosztów uzyskania przychodów w ramach podatku dochodowego, podatku od towarów i usług, uiszczonego przy nabyciu towarów.

Odmienna sytuacja zachodzi, gdy przepisy ustawy o podatku od towarów i usług pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego. Wówczas racjonalne jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów podatku naliczonego przy nabyciu towarów, albowiem kwota tego podatku nie zostanie zwrócona podatnikowi. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik utracił uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego na skutek niedochowania rygorów wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - brak jest podstaw prawnych do zaliczenia tego podatku do kosztów uzyskania przychodów.

Przepis art. 116 ustawy o podatku do towarów i usług uzależnia możliwość odliczenia zwrotu podatku dokonanego przez nabywcę towarów na rzecz rolnika ryczałtowanego od spełnienia określonych w ustawie warunków, co zostało potwierdzone w interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług z dnia 4 lutego 2013 r. nr ITPP1/443-1408/12/DM.

W przypadku utraty prawa do odliczenia na skutek ich niedopełnienia - bez względu na okoliczności, z powodu których nie doszło do spełnienia warunków określonych tym przepisem - brak jest podstaw do przyjęcia, iż w takiej sytuacji podatek naliczony stanowi koszt uzyskania przychodu.

Reasumując, na tle przedstawionego stanu faktycznego w oparciu o obowiązujące regulacje prawne stwierdzić należy, że w sytuacji kiedy nie przysługuje Wnioskodawcy prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku od nabywanych od rolnika ryczałtowego produktów rolnych - w związku z niedopełnieniem obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług to nieodliczony podatek od towarów i usług nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.