ITPB1/415-1158b/10/TK - Obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dla działalności gospodarczej dofinansowanej dotacjami przyznanymi z budżetu samorządu terytorialnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2010 r. (data wpływu 20 grudnia 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 lutego 2011 r. (data wpływu 7 lutego 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pani sieć szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych. Posiada wpisy do ewidencji placówek oświatowych. Na prowadzenie szkół otrzymuje Pani dotacje od jednostek samorządu terytorialnego na każdego słuchacza. Dotacja jest rozliczana na pokrycie wydatków oświatowych.

W chwili obecnej prowadzi Pani księgę przychodów i rozchodów a nie pełne księgi rachunkowe, gdyż przychody za poprzedni rok podatkowy w walucie polskiej nie stanowiły co najmniej równowartości kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości (1.200.000 euro). Natomiast rok 2010 był kolejnym rokiem dynamicznego rozwoju sieci szkół. Ocenia Pani, że przychody w 2010 r. wynosić będą w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości (1.200.000 euro), co wiąże się z koniecznością przejścia na pełne księgi rachunkowe. Zaznacza Pani, iż przekroczenie limitu (1.200.000 euro) uzasadniającego przejście na pełne księgi rachunkowe w 2011 r. będzie możliwe, gdyż przeważająca część przychodów w 2010 r. pochodzi z dotacji przekazywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na uczniów prowadzonych przez Panią szkół. W prowadzonych szkołach uczniowie dokonują wpłaty czesnego i wpisowego w różnych wysokościach w zależności od danego typu szkoły. Zebrane w ten sposób środki są przeznaczane na bieżące funkcjonowanie szkół. W statutach prowadzonych szkół znajdują się zapisy, że czesne i wpisowe wpłacane przez słuchaczy stanowią przychody oświatowe. Niezależnie od zapisów w statutach szkół przychody z czesnego i wpisowego traktuje Pani jako przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż w Pani ocenie nie korzystają te przychody ze zwolnienia określonego w tych przepisach. Tym samym przedmiotowe przychody wlicza do limitu przychodu mających wpływ na przejście z księgi przychodów i rozchodów na pełne księgi rachunkowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie 2. W zakresie pytania 1 wniosek zostanie rozpatrzony odrębnym pismem.

Pani zdaniem przychody z tytułu wpisowego i czesnego pomimo zapisów w danym statucie szkoły, że czesne i wpisowe jest uważane jako przychody oświatowe, nie korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, tym samym na zasadach ogólnych podlegają te przychody opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przyjęcia tego stanowiska wlicza się te przychody do limitu przychodów, od którego zależy przejście z księgi przychodów i rozchodów na pełne księgi rachunkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznych szkół w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.) są podatnikami podatku dochodowego w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzenie przez osoby fizyczne szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych stanowi źródło przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

Stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Z treści wniosku wynika, iż prowadzi Pani szkoły niepubliczne o uprawnieniach szkół publicznych.

W świetle definicji działalności gospodarczej zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznych szkół jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Działalność ma charakter zarobkowy wówczas, gdy jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania, powtarzania określonego zespołu konkretnych działań. Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania prowadzonych przez Panią szkół do działalności gospodarczej należało ocenić zamiar, okoliczności i cel ich prowadzenia. Ponadto, prowadząc szkoły niepubliczne ponosi Pani odpowiedzialność względem jej słuchaczy, szkoły prowadzone są w miejscu i czasie przez Panią ustalonym, a także ponosi Pani ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Z powyższego wynika zatem, iż prowadzenie przez Panią niepublicznych szkół ma znamiona działalności gospodarczej i stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z tytułu prowadzenia szkół w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w części wydatkowanej na cele szkoły w roku podatkowym lub w roku po nim następującym.

W tym miejscu podkreślić należy, że zgodnie z przepisem art. 20 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956 z późn. zm.), podatnikom opodatkowanym w sposób określony w art. 30c ustawy wymienionej w art. 1 nie przysługuje prawo do dokonywania odliczeń i zwolnień od dochodu oraz od podatku obliczonych na zasadach określonych w art. 30c ustawy wymienionej w art. 1, o których mowa m.in. w: art. 21 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze w sytuacji, gdy wybrała Pani sposób opodatkowania określony w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przysługuje Pani prawo do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego art. 21 ust. 1 pkt 36 ustawy. W sytuacji, gdy przychody z działalności gospodarczej opodatkowuje Pani na zasadach ogólnych według skali podatkowej, dokonując interpretacji przepisów w zakresie złożonego wniosku wskazać należy, iż stosownie do art. 21 ust. 7 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 36, poniesione z tytułu prowadzenia szkoły niepublicznej w rozumieniu przepisów ustawy o systemie oświaty, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, uważa się wydatki na:

* zakup stanowiących środki trwałe pomocy dydaktycznych i innych urządzeń niezbędnych do prowadzenia szkoły,

* wydatki związane z organizowaniem wypoczynku wakacyjnego uczniów, w części stanowiącej wynagrodzenie personelu wychowawczego i obsługi, jeżeli nie zostało pokryte przez wpłaty rodziców.

Ustawa nie definiuje wprost rodzaju wydatków podlegających odliczeniu. Stanowi jednakże w art. 21 ust. 7 pkt 1, że za wydatki poniesione z tytułu prowadzenia szkoły niepublicznej w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów - uważa się m.in. wydatki poniesione na zakup stanowiących środki trwałe pomocy dydaktycznych i innych urządzeń niezbędnych do prowadzenia szkoły. Tym samym tylko wydatki spełniające te przesłanki mogą być podstawą zwolnienia uzyskanego dochodu.

W związku z tym, warunki skorzystania z przedmiotowego zwolnienia są następujące:

* dochód winien być wydatkowany na cele szkoły, o których mowa w art. 21 ust. 7, w roku podatkowym lub w roku następnym,

* wydatki te nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,

* podatnik nie wybrał opodatkowania tzw. "podatkiem liniowym"

Mając powyższe na uwadze przychody w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w części wydatkowanej na cele szkoły w roku podatkowym lub w roku po nim następującym mogą korzystać ze zwolnienia po spełnieniu wyżej wskazanych warunków.

Zgodnie z przepisem art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Stosownie do przepisu art. 24a ust. 4 ww. ustawy, obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. z 2009 r. Dz. U. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.), przepisy ustawy o rachunkowości, stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych, spółek partnerskich oraz spółdzielni socjalnych, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro.

Z kolei z art. 24a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wyrażone w euro wielkości przelicza się na walutę polską według średniego kursu ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, obowiązującego w dniu 30 września roku poprzedzającego rok podatkowy.

Przepis art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w kwestii ustalenia poziomu przychodu powodującego obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych odsyła do przepisu art. 14 ww. ustawy.

W rozumieniu wyżej wskazanego art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Osoby fizyczne oraz spółki osobowe osób fizycznych niezależnie od tego, czy w poprzednim roku podatkowym prowadziły podatkową księgę przychodów i rozchodów, czy też księgi rachunkowe, w kwestii obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych związane są treścią powołanego uprzednio art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wyraźnie wskazuje, że do obliczenia wysokości limitu przychodów, którego przekroczenie zobowiązuje do prowadzenia ksiąg rachunkowych należy stosować definicję przychodów zawartą w art. 14 ustawy o podatku dochodowym.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, iż zakres normy określonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jedynie definiuje przychód z tytułu działalności gospodarczej. W ustawie nie zawarto rozróżnienia dla celów ustalenia poziomu przychodu powodującego obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych na przychody podlegające opodatkowaniu oraz na przychody zwolnione od opodatkowania, tym samym do limitu należy zaliczyć również dochody zwolnione od opodatkowania.

Reasumując mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż kwoty o których mowa we wniosku stanowią przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, który należy uwzględnić przy obliczaniu limitu przychodów, którego przekroczenie zobowiązuje do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Uzyskiwane przychody z tytułu czesnego i wpisowego, w części wydatkowanej na cele szkoły w roku podatkowym lub w roku po nim następującym mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jednakże nie ma to wpływu na obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Pani należało uznać za nieprawidłowe, bowiem błędnie uzależnia Pani zaliczenie do limitu przychodów którego przekroczenie zobowiązuje do prowadzenia ksiąg rachunkowych od tego, czy dany przychód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychody i koszty, których wysokość nie ma wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku, a więc w części objętej zwolnieniem, nie muszą być ujmowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Tym niemniej fakt ten nie ma znaczenia w przedmiotowej sprawie, gdyż jak wykazano powyżej obliczając kwotę limitu przychodów, którego przekroczenie zobowiązuje do prowadzenia ksiąg rachunkowych należy uwzględnić wszystkie przychody w rozumieniu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym również zwolnione od opodatkowania. Zapisy w księdze przychodów i rozchodów mają na celu ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy - zatem ustalając limit przychodów zobowiązujący do zaprowadzenia ksiąg rachunkowych nie należy opierać się wyłącznie na dokonanych zapisach w księdze, gdzie nie uwzględnia się przychodów zwolnionych od opodatkowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.