ITPB1/415-1136/12/HD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2012 r. (data wpływu 16 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów osiąganych z pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem liniowym - jest prawidłowe.

W dniu 16 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów osiąganych z pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem liniowym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2007 r. Wnioskodawca zawarł cywilnoprawną umowę o zarządzanie ze Spółką Akcyjną, która następnie przekształciła się w Spółkę z o.o. Spółkę komandytowo-akcyjną (dalej jako: "Spółka"). Odpowiedzialna za pobranie i odprowadzenie zaliczek na podatek dochodowy od powyższej umowy cywilnoprawnej była Spółka. Wnioskodawca nie zawierał ze Spółką umowy o pracę.

W okresie obowiązywania powyższej umowy cywilnoprawnej Wnioskodawca nie zawierał ze Spółką innych umów cywilnoprawnych o świadczenie jakichkolwiek usług. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług doradczych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wnioskodawca korzysta z ulgi w związku z wychowywaniem trójki dzieci.

Wnioskodawca oraz Spółka planują zmienić dotychczasowe zasady współpracy w ten sposób, że Wnioskodawca i Spółka rozwiążą dotychczasową umowę cywilnoprawną. Następnie Wnioskodawca zostanie zatrudniony przez Spółkę na podstawie umowy o pracę. W ramach stosunku pracy zostaną mu powierzone zadania związane z zarządzaniem Działem Logistyki oraz Działem Umów Podwykonawczych w Spółce, tj. w szczególności:

* kierowanie pracownikami Działu Logistyki, Działu Umów Podwykonawczych oraz bazy magazynowej;

* koordynacja działań pracowników ww. działów oraz rozliczanie tychże pracowników z wyników ich pracy;

* negocjowanie zapisów w umowach podwykonawczych;

* podpisywanie umów podwykonawczych i innych dokumentów.

Jednocześnie Spółka zawrze z Wnioskodawcą, jako przedsiębiorcą, umowę cywilnoprawną o świadczenie usług doradczych w zakresie:

* analizy rynku telekomunikacyjnego w zakresie telefonii stacjonarnej, komórkowej oraz Internetu w celu doboru najbardziej optymalnych usług z tych zakresów dla Spółki;

* analizy rynku motoryzacyjnego wraz z doborem najbardziej optymalnej oferty flotowej dla Spółki;

* analizy rynku poligraficznego w zakresie doboru usług i urządzeń drukujących obsługujących Spółkę;

* analiza rynku IT w zakresie hardware wraz z doborem urządzeń (komputery, monitory, iPady, itd.) dla Spółki.

Wyżej wymienione usługi w zakresie analizy rynku, jak również inne usługi doradcze będą świadczone przez Wnioskodawcę również na rzecz innych niż Spółka podmiotów gospodarczych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do opodatkowania przychodów osiągniętych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej według stawki liniowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Na podstawie art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d i art. 44 ust. 4, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku obowiązani są do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

W myśl art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki nie mającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

* w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Zgodnie z powyższym, możliwość opodatkowania dochodu z działalności gospodarczej w sposób określony w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, jeśli usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik wykonywał na rzecz tegoż pracodawcy w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. W świetle wyżej wskazanego przepisu wykonywanie przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jakiejkolwiek usługi, obejmującej swoim zakresem chociażby część czynności wykonywanych na rzecz pracodawcy w ramach stosunku pracy, wyklucza możliwość opodatkowania tzw. podatkiem liniowym. Istotnym na gruncie przedmiotowej sprawy jest zatem zdefiniowanie jakiego rodzaju czynności wykonuje podatnik w ramach stosunku pracy oraz w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej, które będą wykonywane na rzecz pracodawcy - Spółki, nie będą odpowiadać czynnościom wykonywanym przez Wnioskodawcę w ramach stosunku pracy. W ramach stosunku pracy Wnioskodawca będzie wykonywał czynności kierownicze w stosunku do dwóch podległych mu działów, zaś w ramach działalności gospodarczej będzie świadczył usługi o charakterze analitycznym. Podkreślić również należy, że usługi w zakresie analizy rynku będą świadczone przez Wnioskodawcę również na rzecz innych niż Spółka podmiotów gospodarczych. Jeśli zatem Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz Spółki usługi w zakresie niepokrywającym się z obowiązkami pracowniczymi, to uznać należy, że będzie miał prawo do opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej według stawki liniowej.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w wydanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo wskazać można wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy interpretację z dnia 1 października 2008 r. nr ITPB1/415-422/08/HD, z dnia 2 grudnia 2011 r. nr ITPB1/415-941/11/PSZ z dnia 14 marca 2011 r., nr ITPB1/415-582/07/11-S/DP.

Mając powyższe na względzie należy uznać, że w opisanym stanie faktycznym nie zajdą okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym Wnioskodawca będzie uprawniony do opodatkowania dochodów uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej podatkiem liniowym według stawki 19%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 3:

* stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

* działalność wykonywana osobiście;

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalenie podstaw opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy - w myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy - uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 - o czym stanowi art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

* prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (...).

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Na podstawie art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Deklarując wybór 19% podatku liniowego podatnik musi uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Zgodnie z powyższym, możliwość opodatkowania dochodu z działalności gospodarczej w sposób określony w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, jeśli usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik, lub przynajmniej jeden z jego wspólników, wykonywał na rzecz tegoż pracodawcy w roku podatkowym lub w roku poprzedzającym ten rok w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Podkreślenia wymaga fakt, iż w świetle wyżej wskazanego przepisu wykonywanie przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jakiejkolwiek usługi, obejmującej swoim zakresem chociażby część czynności wykonywanych na rzecz pracodawcy w ramach stosunku pracy, wyklucza możliwość opodatkowania tzw. podatkiem liniowym. Istotnym na gruncie przedmiotowej sprawy jest zatem zdefiniowanie jakiego rodzaju czynności wykonuje podatnik w ramach stosunku pracy oraz w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, a także rozstrzygnięcie, czy istotnie dochody ze świadczenia usług należy kwalifikować do źródła - pozarolnicza działalność gospodarcza.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje rozwiązać zawartą ze Spółką umowę cywilnoprawną o zarządzanie. Jednocześnie Wnioskodawca zostanie zatrudniony przez tę Spółkę na podstawie umowy o pracę i zostaną mu powierzone zadania związane z zarządzaniem Działem Logistyki oraz Działem Umów Podwykonawczych w Spółce. Ponadto Spółka zawrze z Wnioskodawcą, jako przedsiębiorcą, umowę cywilnoprawną o świadczenie usług doradczych. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej, które będą wykonywane na rzecz pracodawcy - Spółki, nie będą odpowiadać czynnościom wykonywanym przez Wnioskodawcę w ramach stosunku pracy.

O kwalifikacji wykonywanej działalności - na gruncie prawa podatkowego - do poszczególnego źródła przychodu decyduje rzeczywisty charakter wykonywanej działalności (faktyczny zakres świadczonych usług). Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach stosunku pracy będzie wykonywał na rzecz Spółki zadania związane z zarządzaniem dwoma jej działami. Natomiast w zakresie czynności świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej nie powierzono mu żadnych czynności kierowania (rządzenia, zarządzania), a jedynie szereg czynności, których istotą jest doradztwo. Wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, jak wskazano we wniosku, nie będą tożsame, co oznacza że nie będzie zachodziła przesłanka określona w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, opierając się na opisie świadczonych usług doradczych uznać należy, iż świadczonych przez Wnioskodawcę usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie można zakwalifikować jako uzyskiwanych w ramach kontraktu menedżerskiego, umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, czy też umowy o podobnym charakterze. Stwierdzić zatem należy, iż usługi doradcze w zakresie opisanym we wniosku można zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, dochody uzyskane przez Wnioskodawcę z pozarolniczej działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług doradztwa mogą podlegać opodatkowaniu "podatkiem liniowym" według stawki 19%.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku. Mając powyższe na uwadze, tutejszy organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę tego, czy określone przez Wnioskodawcę czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej nie pokrywają się z zakresem obowiązków świadczonych w ramach zawartej ze Spółką umowy o pracę.

Jeżeli w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W odniesieniu do powołanych we wniosku indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, tutejszy organ informuje, że zostały one wydana w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.