ITPB1/415-1113/14/MP - Określenie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki komandytowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2014 r. (data wpływu 7 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki komandytowej - jest prawidłowe.

W dniu 7 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą jest producentem najwyższej jakości kształtek z żeliwa sferoidalnego. Przedsiębiorstwo Wnioskodawcy istnieje od 1992 r. i specjalizuje się w produkcji kształtek z żeliwa sferoidalnego w oparciu o własny park maszynowy, doświadczenie oraz know-how. Przez lata pracy na rynku firma zdobyła umiejętności tworzenia własnych omodelowań, doświadczenie w obróbce mechanicznej i technologię nieniszczących badań jakościowych. Firma posiada także stałą klientelę, a istniejące biura handlowe pozwalają dotrzeć z produktami do wszystkich liczących się inwestycji, nie tylko w Polsce, ale również w całej Europie.

W związku z rozwojem firmy planowane jest wniesienie aportem wkładu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo utworzonej lub istniejącej spółki komandytowej.

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa będzie organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników majątkowych (maszyny, urządzenia, narzędzia, materiały do produkcji, produkcja w toku, wyroby) oraz niemajątkowych (oprogramowanie, know how, patenty, atesty itp.), które nadają się do realizacji określonego celu gospodarczego, w tym wypadku produkcji kształtek z żeliwa sferoidalnego. Elementem składowym zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie tytuł prawny do zajmowanego lokalu, na podstawie umowy najmu. Tak wyodrębniony zespół składników uzupełniony zostanie o związane z tym rodzajem działalności zobowiązania (należności dla dostawców mat. do produkcji). W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wejdą nieruchomości stanowiące obecnie własność podatnika, które to nieruchomości będą dalej wykorzystywane do prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej w ramach przychodów z najmu uzyskiwanych od nowo utworzonej spółki komandytowej (do której aportem zostanie wniesiona zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa) lub od innych zainteresowanych podmiotów. Obecnie produkcja realizowana jest w obiektach firmy. Zakład produkcyjny składa się z hal produkcyjnych, magazynowych, budynku biurowego oraz innych budynków pomocniczych, utwardzonych placów i infrastruktury wewnętrznej. Sprzedaż realizowana jest w obiektach własnych zlokalizowanych w dwóch miejscowościach.

W stanie faktycznym sprawy zorganizowaną część przedsiębiorstwa będzie stanowił organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników majątkowych (maszyny, urządzenia, narzędzia, materiały do produkcji, produkcja w toku, wyroby) oraz niemajątkowych (oprogramowanie, know how), które w określonym procesie produkcyjnym nadają się do produkcji kształtek z żeliwa sferoidalnego. Proces produkcyjny z wykorzystaniem ww. składników majątkowych podzielony jest na kilka etapów. Półfabrykaty w postaci odlewów żeliwnych kupowane są w odlewniach polskich i zagranicznych, a następnie magazynowane w zakładzie produkcyjnym, gdzie znajduje się całe zaplecze produkcyjne pozwalające na doprowadzenie półfabrykatów do wyrobu finalnego.

Na podstawie zamówień od klientów rozpoczynany jest proces produkcyjny; odlewy żeliwne poddawane są wstępnej kontroli wizualnej i po zaakceptowaniu wykonywane są próby ciśnieniowe na specjalnie do tego zbudowanych maszynach. Po pozytywnym teście na ciśnienie odlewy poddawane są obróbce mechanicznej wykonywanej na tokarkach, frezarkach i wiertarkach. W przypadku realizacji dużych i pilnych zamówień dodatkowo przedsiębiorstwo korzysta z obróbki mechanicznej w firmach zewnętrznych (zleca podwykonawcom). Następnym etapem produkcji jest czyszczenie kształtek na śrutownicach i przygotowanie powierzchni kształtek do malowania. Po śrutowaniu kształtki są ponownie poddane przeglądowi i oceniane pod kątem gładkości powierzchni w celu wyeliminowania wyrobów nie spełniających wymagań jakościowych. Odlewy zaakceptowane co do jakości, w kolejnym etapie przesuwane są do malarni proszkowej w celu pomalowania farbą epoksydową lub są cementowane wewnątrz i malowane natryskowo na zewnątrz, w zależności od zamówienia i indywidualnych wymogów klienta. Następnie po wysuszeniu gotowe już kształtki są metkowane zgodnie z dokumentem produkcyjnym, pakowane zgodnie z zamówieniami i przygotowane do wysyłki do klienta. Transport do klienta dokonywany jest własnymi środkami transportu, zlecany firmom zewnętrznym lub wyroby odbierane są przez samych klientów. Poza kształtkami żeliwnymi, dla poszerzenia oferty i zaspokojenia potrzeb klienta, przedsiębiorstwo zajmuje się również handlem pozostałą armaturą, nabywaną od dostawców krajowych, do której zaliczają się między innymi zasuwy, hydranty, zawory, włazy kanalizacyjne.

Część maszyn i urządzeń stanowiących składniki majątku zorganizowanej części przedsiębiorstwa, używana jest na podstawie umów leasingu. Maszyny te i urządzenia, za zgodą firm leasingowych, zostaną w ramach wkładu zorganizowanej części przedsiębiorstwa przeniesione na podmiot, do którego zostanie wkład wniesiony.

W celu realizacji ww. procesu produkcyjnego podatnik posiada oprogramowanie wykorzystywane w produkcji oraz obsłudze firmy oraz wieloletnie doświadczenie w produkcji kształtek z żeliwa sferoidalnego (know-how). Ponadto podatnik posiada rozpoznawalny na rynku znak towarowy oraz stałą klientelę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przychód powstały u wnoszącego wkład w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, prowadzonego przez osobę fizyczną do nowo utworzonej lub istniejącej spółki komandytowej, będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2. Czy w związku z wniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, prowadzonego przez osobę fizyczną, w formie wkładu do nowo utworzonej lub istniejącej spółki komandytowej, na podatniku wnoszącym wkład ciążą inne, niż wymienione w poprzednim pytaniu, zobowiązania podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 5a pkt 4 ww. ustawy zorganizowana część przedsiębiorstwa - to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Kryterium uznania określonego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa polega na organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespole składników materialnych i niematerialnych, które w swoim funkcjonalnym związku przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, a który to zespół mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W przedmiotowej sprawie zorganizowaną część przedsiębiorstwa będzie stanowił organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników majątkowych (maszyny, urządzenia, narzędzia, materiały do produkcji, produkcja w toku, wyroby) oraz niemajątkowych (oprogramowanie, know how), które w określonym procesie produkcyjnym nadają się do produkcji kształtek z żeliwa sferoidalnego. Proces produkcyjny z wykorzystaniem ww. składników majątkowych podzielony jest na kilka etapów. Półfabrykaty w postaci odlewów żeliwnych kupowane są w odlewniach polskich i zagranicznych, a następnie magazynowane w zakładzie produkcyjnym, gdzie znajduje się całe zaplecze produkcyjne pozwalające na doprowadzenie półfabrykatów do wyrobu finalnego.

Na podstawie zamówień od klientów rozpoczynany jest proces produkcyjny; odlewy żeliwne poddawane są wstępnej kontroli wizualnej i po zaakceptowaniu wykonywane są próby ciśnieniowe na specjalnie do tego zbudowanych maszynach. Po pozytywnym teście na ciśnienie odlewy poddawane są obróbce mechanicznej wykonywanej na tokarkach, frezarkach i wiertarkach. W przypadku realizacji dużych i pilnych zamówień dodatkowo przedsiębiorstwo korzysta z obróbki mechanicznej w firmach zewnętrznych (zleca podwykonawcom). Następnym etapem produkcji jest czyszczenie kształtek na śrutownicach i przygotowanie powierzchni kształtek do malowania. Po śrutowaniu kształtki są ponownie poddane przeglądowi i oceniane pod kątem gładkości powierzchni w celu wyeliminowania wyrobów nie spełniających wymagań jakościowych. Odlewy zaakceptowane co do jakości w kolejnym etapie przesuwane są do malarni proszkowej w celu pomalowania farbą epoksydową lub są cementowane wewnątrz i malowane natryskowo na zewnątrz, w zależności od zamówienia i indywidualnych wymogów klienta. Następnie po wysuszeniu gotowe już kształtki są metkowane zgodnie z dokumentem produkcyjnym, pakowane zgodnie z zamówieniami i przygotowane do wysyłki do klienta. Poza kształtkami żeliwnymi, dla poszerzenia oferty i zaspokojenia potrzeb klienta, przedsiębiorstwo zajmuje się również handlem pozostałą armaturą, nabywaną od dostawców krajowych, do której zaliczają się miedzy innymi zasuwy, hydranty, zawory, włazy kanalizacyjne. Część maszyn i urządzeń stanowiących składniki majątku zorganizowanej części przedsiębiorstwa, używana jest na podstawie umów leasingu. Maszyny te i urządzenia, za zgodą firm leasingowych, zostaną w ramach wkładu zorganizowanej części przedsiębiorstwa przeniesione na podmiot, do którego zostanie wkład wniesiony. W celu realizacji ww. procesu produkcyjnego podatnik posiada specjalistyczne oprogramowanie wykorzystywane w produkcji oraz obsłudze firmy oraz wieloletnie doświadczenie w produkcji kształtek z żeliwa sferoidalnego (know-how), Ponadto podatnik posiada rozpoznawalny na rynku znak towarowy oraz stałą klientelę.

Zdaniem Wnioskodawcy można zatem stwierdzić, że zespół ww. składników majątkowych oraz niemajątkowych stanowi organizacyjnie i finansowo wydzieloną strukturę, która ze względu na swoją kompleksowość, może służyć do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli produkcji kompletnego wyrobu w postaci kształtek z żeliwa sferoidalnego. Biorąc pod uwagę elementy materialne oraz niematerialne, tak wyodrębniona zorganizowana część przedsiębiorstwa może stanowić samodzielne przedsiębiorstwo produkujące kształtki z żeliwa sferoidalnego. Wniesienie tego zespołu składników majątkowych do spółki komandytowej powoduje przeniesienie ich własności na spółkę oraz powstanie po stronie wnoszącego wkład przychodu, który jest jednak zwolniony z podatku dochodowego na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy.

Fakt, że w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wejdą nieruchomości stanowiące obecnie własność podatnika, a miejscem prowadzenia działalności będą dotychczasowe obiekty udostępnione w ramach umowy najmu - nie ma znaczenia przy ocenie kompleksowości zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 24 listopada 2009 r. w sprawie dotyczącej interpretacji wydanej przez Ministra Finansów działającego za pośrednictwem upoważnionego organu Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Gd 494/09 - "wbrew stanowisku organu zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi w dacie jej wniesienia do innego podmiotu mieć lokalizacji wynikającej z przynależnego do zespołu składników materialnych prawa do dysponowania nieruchomością." Stanowisko to podtrzymał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dn. 30 sierpnia 2011 r., sygn. akt II FSK 502/10 - stwierdzając, że "podziela stanowisko wyrażone w zaskarżonym wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku. Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Wykładnia językowa oraz systemowa interpretowanego przepisu nie daje podstaw do przyjęcia, że w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi wchodzić prawo do nieruchomości, na której działalność gospodarcza ma być prowadzona. <...> Jakkolwiek, działalność gospodarcza musi być, co oczywiste, realizowana w określonym fizycznie miejscu, to jednak prawo do władania nieruchomością, na której funkcjonuje zorganizowana cześć przedsiębiorstwa nie musi wchodzić w skład tak wyodrębnionej całości. Należy mieć na uwadze fakt, że przyczyną wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do innego podmiotu gospodarczego może być właśnie dążenie do zmiany miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i ulokowania jej na nieruchomości, do której tytuł prawny posiada podmiot przyjmujący aport. W tej sytuacji jako nieracjonalne należy ocenić stawianie wymagania, by w skład aportu wchodziło również prawo do władania nieruchomością." Podobnie orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2288/2011.

Odpowiadając na pytanie drugie, należy stwierdzić, że czynność wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzonego przez osobę fizyczną w formie wkładu do spółki komandytowej nie powoduje powstania zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych także z innych tytułów, niż wymienione w pierwszym pytaniu. Przekształcenia podmiotów gospodarczych - zarówno te uregulowane wprost w przepisach prawnych, jak

i pozostałe przekształcenia, np. w postaci wnoszenia wkładów niepieniężnych - traktowane są przez ustawodawcę w szczególny sposób. Świadczy o tym wiele przepisów w ustawach dotyczących poszczególnych podatków, jak i przepisy ogólnego prawa podatkowego dotyczące sukcesji. Zasadniczym celem tych regulacji jest uwolnienie od opodatkowania szeroko pojętych przekształceń podmiotów gospodarczych. W szczególności przepisem takim, w przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych, jest przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy stwierdzający, że wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 i 9a (nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny), jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Przepis ten nie ma jednak w niniejszej sprawie zastosowania.

Również przepis art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy wyłącza ze źródeł przychodów podatkowych zbycie składników majątku w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Przepis ten jednak nie ma zastosowania w niniejszej sprawie ze względu na fakt, że spółka komandytowa nie jest spółką mającą osobowość prawną. Także analiza przepisów art. 20 ust. 1 ww. ustawy prowadzi do wniosku, że brak jest podstaw prawnych do kwalifikacji wniesienia wkładu w postaci przedsiębiorstwa do spółki komandytowej jako źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W dacie wniesienia przedsiębiorstwa aportem do spółki należy sporządzić wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej, na podstawie przepisu art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jedyny potencjalny obowiązek wynikający z faktu wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzonego przez osobę fizyczną w formie wkładu do spółki komandytowej to obowiązek sporządzenia wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej, na podstawie przepisu art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponieważ jednak, jak wynika ze złożonego wniosku podatnik nie likwiduje działalności gospodarczej, gdyż chce czerpać dochody z nieruchomości, których aport nie obejmuje - nie jest on zatem zobligowany do sporządzania wykazu składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej.

Tym samym należy stwierdzić, że biorąc pod uwagę konstytucyjną zasadę nakładania obowiązków podatkowych jedynie w drodze wyrażanej normy prawnej rangi ustawowej, czynność wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzonego przez osobę fizyczną w formie wkładu do spółki komandytowej nowo utworzonej lub istniejącej nie powoduje powstania zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych z jakichkolwiek innych tytułów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.), spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółki osobowe, w świetle regulacji Kodeksu spółek handlowych nie są wprawdzie osobami prawnymi, ale dysponują licznymi atrybutami osób prawnych (wyodrębnienie majątkowe, zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych), co pozwoliło określać je w piśmiennictwie, jako ułomne osoby prawne (por. S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, J. Szwaja: Kodeks spółek handlowych. Tom I. Komentarz. Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2001, s. 224). Konsekwencją wyodrębnienia majątkowego spółek osobowych jest to, że spółka (w rozpatrywanym przypadku jest to spółka komandytowa) jest właścicielem majątku wniesionego doń w formie wkładów przez wspólników oraz uzyskanego w trakcie swego istnienia, a nie wspólnicy na zasadach współwłasności łącznej, jak np. w przypadku spółki cywilnej. W piśmiennictwie zwraca się też uwagę, iż handlowe spółki osobowe jako odrębne podmioty mają swój majątek z wszelkimi wynikającymi stąd konsekwencjami (por. Konsekwencje legislacyjnego wyodrębnienia osobowych spółek handlowych. Prawo spółek 2001/9/2).

Z kolei w myśl art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu, na spółkę. Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika.

Należy jednak wskazać, że w przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem udziały, a więc uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One zaś, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia. Otrzymując bowiem udziały wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki osobowej.

Na gruncie prawa podatkowego wskazać należy, iż zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

* wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2c ww. ustawy) stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 i 9a, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Podkreślić jednak należy, że w przedmiotowej sprawie przepisy art. 21 ust. 1 pkt 109 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy nie mają zastosowania, gdyż nie dotyczą aportu do spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego.

Z kolei art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Należy mieć na uwadze, że w myśl art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Natomiast, stosownie do art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. W związku z rozwojem firmy planowane jest wniesienie aportem wkładu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo utworzonej lub istniejącej spółki komandytowej.

Mając na uwadze treść przytoczonych przepisów stwierdzić należy, że opisana we wniosku czynność wniesienia aportu do spółki komandytowej nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawodawca wyeksponował w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wymiar majątkowy udziałów otrzymywanych w zamian za wkład niepieniężny, co pozostaje w zgodzie z konstatacją, że udział w spółce osobowej posiada także wymiar majątkowy - całokształt praw i obowiązków wspólnika. Jednocześnie ustawodawca potwierdził, że przychód uzyskany w ten sposób jest zwolniony od podatku, co niweluje problem poszukiwania podstaw prawnych określenia tego przychodu (Uchwała NSA z dnia 14 marca 2011 sygn. akt II FPS 8/10).

Odnosząc się do drugiego pytania przedstawionego we wniosku należy wskazać, że w myśl

art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w razie likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, w tym także prowadzonych w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.

Biorąc jednak pod uwagę, że Wnioskodawca nie zamierza likwidować działalności gospodarczej, nie będzie na Nim ciążył obowiązek sporządzenia wykazu składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej, na podstawie przepisu art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, należy stwierdzić, że wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzonego przez osobę fizyczną w formie wkładu do spółki komandytowej nowo utworzonej lub istniejącej nie powoduje powstania zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Wyjaśnienia jednak wymaga, że tut. organ nie dokonał oceny tego, czy opisane we wniosku składniki majątku mogły być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż kwestia ta pozostaje bez znaczenia dla rozstrzygnięcia w sprawie.

Należy również wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.