ITPB1/415-1030c/10/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2010 r. (data wpływu 5 listopada 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za świadczenie usług doradczych - jest prawidłowe.

W dniu 5 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za świadczenie usług doradczych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą m.in. w zakresie doradztwa gospodarczego. Od dnia 1 stycznia 2004 r. wybrał sposób opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej przewidziany art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednym z klientów Wnioskodawcy jest Spółka z o.o. Obecnie zakres usług doradztwa gospodarczego świadczonych na rzecz Spółki obejmuje w szczególności:

* dokonywanie analiz ekonomicznych związanych z działalnością Spółki,

* sporządzenie projekcji finansowych (biznes planów) nowych projektów,

* usługi kontrolingu finansowego,

* doradztwo w zakresie prowadzenia ksiąg (w tym opracowanie polityki rachunkowości),

* doradztwo w zakresie pozyskiwania źródeł finansowania,

* sporządzanie sprawozdań finansowych Spółki.

W przyszłości zgromadzenie wspólników Spółki z o.o. rozważa powołanie Wnioskodawcy w skład zarządu Spółki i powierzenie mu określonych obowiązków z zakresu zarządzania. Spółka i Wnioskodawca uzgodnili, iż wynagrodzenie za świadczenie usług zarządczych będzie wypłacane w następujący sposób:

Model 1

Uchwała zgromadzenia wspólników powołująca Wnioskodawcę w skład zarządu Spółki nie będzie przewidywała wynagrodzenia za pełnienie funkcji. Wnioskodawca rozszerzy natomiast (aneksem do dotychczasowej umowy) zakres usług świadczonych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, o usługi zarządcze, jednocześnie ustanawiając za nie dodatkowe wynagrodzenie. Wnioskodawca planuje, iż zakresem usług zarządczych objęte zostaną m.in.:

* bieżący nadzór nad pracą i udzielanie wytycznych podległym mu bezpośrednio pracownikom działu finansowego,

* podpisywanie łącznie z innym członkiem zarządu kontraktów handlowych,

* podejmowanie decyzji personalnych w dziale finansowym Spółki,

* rozporządzanie majątkiem Spółki łącznie z innym członkiem zarządu Spółki,

* akceptacja wniosków o rozporządzanie środkami pieniężnymi (przelewy) łącznie z innym członkiem zarządu.

Zgodnie z wolą stron zarówno czynności z zakresu doradztwa jak i zarządzania nie będą wykonywane pod kierownictwem zlecającego te czynności, Spółka nie będzie też narzucać czasu i miejsca wykonywania usług. Wnioskodawca będzie ponosił ryzyko gospodarcze związane z tymi usługami. Odpowiedzialność Wnioskodawcy jako przedsiębiorcy wobec osób trzecich regulują przepisy Kodeksu Cywilnego.

Model 2

Uchwała zgromadzenia wspólników powołująca Wnioskodawcę w skład zarządu Spółki określi wynagrodzenie Wnioskodawcy za pełnienie funkcji członka zarządu. W tym przypadku Wnioskodawca będzie kontynuował świadczenie usług na rzecz Spółki w ramach działalności gospodarczej, nie będzie jednak rozszerzał ich zakresu o usługi zarządcze.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie z zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych (oznaczone we wniosku nr 3).

Czy wynagrodzenie za świadczenie na rzecz Spółki usług doradczych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegać będzie w dalszym ciągu opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30c ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi doradcze świadczone na rzecz Spółki w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej będą mogły być w dalszym ciągu opodatkowane wg zasad wskazanych w art. 30c ustawy (19% podatek liniowy). W szczególności, wybór sposobu wynagradzania Wnioskodawcy za wykonanie świadczeń o charakterze zarządczym pozostanie bez wpływu na sposób opodatkowania działalności gospodarczej w zakresie doradztwa. Powyższe wynika w opinii Wnioskodawcy z następujących przepisów prawa. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z treścią definicji zawartej w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa: (i) wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa; (ii) polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż; (iii) polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: (i) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności; (ii) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności; (iii) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stosownie do zapisu art. 9a ust. 1 powołanej ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Opodatkowanie podatkiem liniowym normują przepisy art. 9a i art. 30c ustawy. Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy, podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku obowiązani są do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Z kolei w myśl art. 9a ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Biorąc pod uwagę, iż Wnioskodawca nie pozostawał i nie pozostaje w stosunku pracy ze Spółką przysługiwać mu będzie prawo do kontynuowania opodatkowania podatkiem liniowym usług doradczych świadczonych na rzecz Spółki. W opinii Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości okoliczność, iż w świetle przedstawionego stanu faktycznego usługi doradcze mieścić się będą w definicji pozarolniczej działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 ustawy. Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy w omawianym zdarzeniu przyszłym nie będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy tj. w szczególności w omawianym przypadku nie zaistnieje stosunek podporządkowania pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką oraz Wnioskodawca ponosić będzie ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy źródłami przychodów jest:

* działalność wykonywana osobiście,

* pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 tej ustawy za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą, uważa się działalność zarobkową:

Stosownie do treści przepisu art. 9a ust. 1 wyżej powołanej ustawy, dochody osiągnięte przez podatników z pozarolniczej działalności gospodarczej, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu (art. 9a ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 30c ust. 1 ww. ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.), podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 9a ust. 3 ww. ustawy jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

Z treści powołanych powyżej uregulowań prawnych wynika, że możliwości wyboru sposobu opodatkowania 19% podatkiem liniowym pozbawieni zostali podatnicy, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyskują przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, a usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik wykonywał na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy w roku podatkowym w ramach stosunku pracy (spółdzielczego stosunku pracy).

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy na rzecz spółki kapitałowej usługi doradztwa gospodarczego. Nie pozostaje (nie będzie pozostawał) w stosunku pracy ani w spółdzielczym stosunku pracy z podmiotem, dla którego świadczy te usługi.

W takiej sytuacji, w związku ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług doradczych, w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, na rzecz spółki kapitałowej nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 9a ust. 3 ww. ustawy pozbawiającym możliwości opodatkowania uzyskiwanych dochodów tzw. podatkiem liniowym.

O kwalifikacji wykonywanej działalności na gruncie prawa podatkowego do poszczególnego źródła przychodu decyduje rzeczywisty charakter wykonywanej działalności (faktyczny zakres świadczonych usług). Istotą kontraktu menedżerskiego, czy umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych pomiędzy przedsiębiorcą zlecającym zarząd, a samodzielnym podmiotem - zarządcą jest zarządzanie przez ten ostatni podmiot tymże (cudzym) przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko.

W przypadku kiedy Wnioskodawca w ramach usług doradztwa nie będzie wykonywał żadnych czynności kierowania (zarządzania), a jedynie szereg czynności których istotą jest doradztwo, należy uznać, iż przedmiotowych usług nie należy kwalifikować jako uzyskiwanych w ramach kontraktu menadżerskiego, umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, czy też umowy o podobnym charakterze.

Stwierdzić zatem należy, iż usługi doradcze w zakresie opisanym we wniosku można zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, przychody ze świadczenia usług doradczych w zakresie opisanym we wniosku należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Uzyskiwane z tego tytułu dochody mogą z ww. zastrzeżeniem być opodatkowane na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.