ITPB1/415-1010/10/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2010 r. (data wpływu 29 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad rozliczania dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej oraz działów specjalnych produkcji rolnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczania dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej oraz działów specjalnych produkcji rolnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od kilku lat w ramach działów specjalnych produkcji rolnej prowadzi fermę drobiu. W związku z przekroczeniem kwoty przychodów w 2008 r. od 1 stycznia 2009 r. zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje za pomocą ksiąg rachunkowych, a dochód z tego tytułu opodatkowuje 19% podatkiem liniowym.

W październiku 2010 r. Wnioskodawca zarejestrował pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej pozostałych maszyn i urządzeń. Składając wniosek o wpis do ewidencji działalności wskazano, że do działalności tej prowadzona będzie podatkowa księga przychodów i rozchodów, a w zawiadomieniu do urzędu skarbowego zaznaczono 19% podatek liniowy (art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest dla nowo rozpoczynanej pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży hurtowej pozostałych maszyn i urządzeń prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów i opodatkowanie dochodów 19% podatkiem liniowym, przy równoczesnym prowadzeniu działalności w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej, w stosunku do której, (ze względu na wielkość przychodów) prowadzone są księgi rachunkowe, a dochody opodatkowane 19% podatkiem liniowym.

Wnioskodawca uważa, że biorąc pod uwagę fakt, iż uzyskuje dochód z dwóch różnych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), t.j.;

* działy specjalne produkcji rolnej (ferma drobiu),

* pozarolnicza działalność gospodarcza (hurtowy handel maszynami i urządzeniami),

może zdarzenia gospodarcze związane z rozpoczętą działalnością gospodarczą w zakresie handlu ewidencjonować za pomocą podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Do takiego stanowiska skłania Wnioskodawcę zapis art. 43 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który mówi o nie łączeniu dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej z innymi dochodami. Skoro dochodów tych nie należy łączyć, to dla każdego źródła przychodu można wybrać inną formę opodatkowania. Dopóki nie zostaną przekroczone przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej określone w ustawie o rachunkowości zobowiązujące do prowadzenia ksiąg rachunkowych Wnioskodawca może prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Natomiast na podstawie art. 9a pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca uważa, że w związku opodatkowaniem dochodu z działów specjalnych podatkiem liniowym, również dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej winien być opodatkowany 19% podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

* pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza,

* pkt 4 - działy specjalne produkcji rolnej.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

Natomiast w myśl art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że pozarolnicza działalność gospodarcza i działy specjalne produkcji rolnej stanowią dwa odrębne źródła przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Natomiast z art. 9a ust. 2 ww. ustawy wynika, że podatnicy z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (art. 9a ust. 4).

W myśl art. 9a ust. 5 ww. ustawy, jeżeli podatnik:

Zgodnie z art. 9a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, którzy dochody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4 (działy specjalne produkcji rolnej), ustalają na podstawie prowadzonych ksiąg, mogą wybrać sposób opodatkowania tych dochodów na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie, o którym mowa w art. 43 ust. 1, pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej w trakcie roku podatkowego - w terminie, o którym mowa w art. 43 ust. 3. Przepis ust. 5 stosuje się odpowiednio.

Wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 7, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 30 listopada roku poprzedzającego rok podatkowy, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania (art. 9a ust. 8).

Stosownie do przepisu art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych w sposób określony w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30b i 30e (art. 30c ust. 1).

Zgodnie z przepisem art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Obowiązek prowadzenia księgi dotyczy również osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg (art. 24a ust. 2 pkt 2).

W myśl art. 24 ust. 4 ww. ustawy, obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.), osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, zobowiązane są do prowadzenia ksiąg rachunkowych, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro. Wielkość wyrażoną w euro - stosownie do art. 3 ust. 3 ustawy o rachunkowości - przelicza się na walutę polską po średnim kursie ogłoszonym przez Narodowy Bank Polski, na dzień 30 września roku poprzedzającego rok obrotowy.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach działów specjalnych produkcji rolnej prowadzi fermę drobiu. Zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje za pomocą ksiąg rachunkowych, a dochód z tego tytułu opodatkowuje 19% podatkiem liniowym. W październiku 2010 r. Wnioskodawca zarejestrował pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej pozostałych maszyn i urządzeń, wybierając formę opodatkowania zasady ogólne - podatek liniowy i ewidencjonując zdarzenia gospodarcze za pomocą podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Na podstawie cytowanych przepisów uznać należy, że jeżeli osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą przekroczą określone ww. przepisem kwoty, to są zobowiązane do stosowania przepisów ustawy o rachunkowości. Oznacza to w niniejszej sprawie, iż Wnioskodawca nie ma obowiązku zaprowadzenia ksiąg rachunkowych dla prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (sprzedaż hurtowa pozostałych maszyn i urządzeń) w sytuacji gdy przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej nie przekroczyły kwoty określonej art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości. Na powyższe nie ma wpływu wysokość przychodów uzyskanych z działów specjalnych produkcji rolnej.

W konsekwencji stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku zaprowadzenia ksiąg rachunkowych dla prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (sprzedaż hurtowa pozostałych maszyn i urządzeń) jest słuszne.

Nieprawidłowość stanowiska Wnioskodawcy polega na błędnej interpretacji przepisu art. 9a ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołany bowiem przepis dotyczy przychodów z działalności gospodarczej. Nie wyłącza on rozwiązania, w ramach którego prowadzący jednoosobowo pozarolniczą działalność gospodarczą będzie mógł korzystać z opodatkowania dochodów podatkiem dochodowym progresywnym (wg skali podatkowej), a z tytułu prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej - będzie mógł opłacać podatek liniowy, i odwrotnie.

Zatem, opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z prowadzonych indywidualnie działów specjalnych produkcji rolnej - podatkiem liniowym, nie pozbawia Wnioskodawcy możliwości wyboru opodatkowania dochodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej (sprzedaż hurtowa pozostałych maszyn i urządzeń) także prowadzonej indywidualnie - podatkiem dochodowym progresywnym (wg skali podatkowej).

W sytuacji gdy wybór formy opodatkowania, t.j. podatek liniowy został już dokonany, zawiadomienie o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania może być dokonane wyłącznie w formie pisemnego oświadczenia złożonego w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.