IPTPP4/443-670/13-5/MK - Możliwość opodatkowania podatkiem od towarów i usług należności pobieranej przez spółdzielnię mieszkaniową od współkorzystającego z pojemnika na śmieci w związku z dzierżawą pojemnika.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2013 r. (data wpływu 16 września 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 grudnia 2013 r. (data wpływu 12 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT należności pobieranej od współkorzystającego z pojemnika na śmieci w związku z dzierżawą pojemnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* obowiązku opodatkowania należności pobieranej od współwłaścicieli budowlanych nakładów inwestycyjnych za gospodarowanie odpadami i zastosowania właściwej stawki podatku VAT;

* obowiązku opodatkowania należności za współkorzystanie pojemnika na śmieci na podstawie umowy najmu i zastosowania właściwej stawki podatku VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony w dniu 10 grudnia 2013 r. o brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia zarządza częścią wspólną budynku użytkowego. Budynek ten znajduje się na gruncie stanowiącym częściowo własność Gminy i częściowo Skarbu Państwa, natomiast współwłaścicielami samego budynku jest kilka innych podmiotów.

Użycie pojęcia współwłaściciele budynku ma w omawianej sytuacji znaczenie bardziej potoczne niż prawne.

Użytkownicy budynku nabyli na podstawie umów cywilnych budowlane nakłady inwestycyjne tworzące budynek lub sami je ponieśli, nie nabywając jednocześnie prawa własności do gruntu pod budynkiem.

Zachodzi, zatem sytuacja, w której faktycznymi właścicielami budynku (w sensie prawnym, budowlanych nakładów inwestycyjnych, dalej terminy te są używane zamiennie) są inne podmioty niż właściciele gruntu.

Pomimo braku zgodności z obowiązującymi przepisami prawa cywilnego taki stan faktyczny funkcjonuje od lat Spółdzielnia jest również jednym z właścicieli budowlanych nakładów inwestycyjnych.

Umowy o zarząd częścią wspólną budynku Spółdzielnia zawarła z współwłaścicielami budynku t.j. podmiotami, które poniosły nakłady inwestycyjne na wybudowanie ww. budynku, lub nakłady te zostały przez nie kupione w późniejszym czasie.

W praktyce współwłaściciele budynku korzystają z wyodrębnionych faktycznie lokali do wyłącznego użytkowania. Lokale te nie są jednak odrębnymi nieruchomościami.

Wieloletnie starania właścicieli budowlanych nakładów inwestycyjnych o uwłaszczenie się na gruncie związanym z budynkiem, nie przyniosły efektu i tym samym w budynku do dnia dzisiejszego nie powstała wspólnota mieszkaniowa.

Z uwagi, bowiem na dualizm w zakresie własności budynku oraz gruntu, do budynku nie może być stosowana ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.).

Na skutek specyficznej sytuacji prawnej (tekst jedn.: brak wspólnoty mieszkaniowej) spółdzielnia musiała, więc zawrzeć umowy o zarządzanie budynkiem odrębnie z każdym z współwłaścicieli.

Z uwagi na brak wspólnoty mieszkaniowej w budynku, Spółdzielnia, jako zarządca ponosi wszystkie koszty jego utrzymania.

Następnie koszty te są rozliczane z współwłaścicielami w dwojaki sposób:

* koszty zużycia tzw. "mediów" (woda i kanalizacja, dostawa energii elektrycznej, dostawa ciepła na potrzeby centralnego ogrzewania oraz wywóz nieczystości) refakturowane są na właścicieli nakładów inwestycyjnych proporcjonalnie do wielkości tych nakładów (użytkowej powierzchni biurowej) zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT z zastosowaniem właściwych im stawek VAT,

* pozostałymi kosztami utrzymania budynku wraz z wynagrodzeniem spółdzielni za zarządzanie budynkiem, jako tzw. koszty eksploatacji, właściciele nakładów inwestycyjnych obciążani są w podstawowej stawce VAT (23%).

W związku ze zmianą ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu porządku i czystości w gminach (Dz. U. z 2012 r. poz. 391 z późn. zm., dalej upcg) od dnia 1 lipca 2013 r. spółdzielnia nie kupuje już usługi wywozu nieczystości z zarządzanego budynku.

Spółdzielnia złożyła deklarację o wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi w budynku i opłaty z tego tytułu, odprowadza za siebie i pozostałych współwłaścicieli budynku do Urzędu Miasta.

W związku z powyższym współwłaściciele nie dokonują wpłat przypadającej na nich opłaty do Urzędu Miasta, ale na rachunek spółdzielni.

Opłata ta nie jest opodatkowana podatkiem VAT przez Miasto.

Podobny problem występuje w sytuacji korzystania z pojemnika na śmieci przez podmiot niebędący współwłaścicielem budynku. Spółdzielnia zawarła umowę najmu z podmiotem, który nie jest współwłaścicielem zarządzanego przez spółdzielnię budynku.

Na podstawie tej umowy podmiot może korzystać z pojemnika i wyrzucać tam odpady. Jednocześnie z tego samego pojemnika korzystają również współwłaściciele budynku.

Podobnie jak w pierwszym przypadku od 1 lipca 2013 r. spółdzielnia nie kupuje już usługi wywozu nieczystości, a jedynie płaci opłatę za gospodarowanie odpadami. Podmiot korzystający z pojemnika na podstawie umowy najmu został zgłoszony w deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami. Spółdzielnia obciążą więc ten podmiot należnością za korzystanie z pojemnika, która w praktyce jest częścią opłaty za gospodarowanie odpadami. Wysokość należności, którą obciążany jest podmiot została ustalona przez strony w umowie najmu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy, należność pobierana od współkorzystającego z pojemnika na śmieci powinna po 1 lipca 2013 r. podlegać opodatkowaniu VAT. Jeżeli tak to przy zastosowaniu, jakiej stawki podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, podobnie jak w pierwszym przypadku należność pobierana od podmiotu współużytkującego pojemnik na śmieci nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

W praktyce użytkownik pojemnika jest obciążany przez spółdzielnię częścią opłaty za gospodarowanie odpadami i tym samym partycypuje w kosztach opłaty wnoszonej przez spółdzielnię do UM. Ponieważ opłata ta nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, spółdzielnia nie powinna naliczać podatku od kwoty pobieranej od podmiotu wyrzucającego odpady do pojemnika spółdzielni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy zauważyć, iż generalnie - poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika że Spółdzielnia jest jednym z współwłaścicieli budowlanych nakładów inwestycyjnych budynku użytkowego i zarządza jego częścią wspólną.

Spółdzielnia zawarła umowę najmu z podmiotem, który nie jest współwłaścicielem zarządzanego przez Wnioskodawcę budynku.

Na podstawie tej umowy podmiot może korzystać z pojemnika na śmieci i wrzucać tam odpady.

Od 1 lipca 2013 r. Spółdzielnia nie kupuje już usługi wywozu nieczystości, a jedynie płaci opłatę za gospodarowanie odpadami.

Podmiot korzystający z pojemnika na podstawie umowy najmu został zgłoszony w deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami.

Wysokość należności, którą obciążany jest podmiot została ustalona przez strony w umowie najmu.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2012 r. poz. 391, z późn. zm.), utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy.

Rada gminy, po zasięgnięciu opinii państwowego powiatowego inspektora sanitarnego, uchwala regulamin utrzymania czystości i porządku na terenie gminy, zwany dalej "regulaminem"; regulamin jest aktem prawa miejscowego - art. 4 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 6k ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, rada gminy, w drodze uchwały dokona wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi spośród metod określonych w art. 6j ust. 1 i 2 oraz ustali stawkę takiej opłaty (...).

Miasto ustalając stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i pobierając ją od właścicieli nieruchomości, wykonuje niewątpliwie zadania z zakresu władzy publicznej. Na gruncie podatku od towarów i usług tego typu czynności wykonywane przez Gminę wpisują się w zakres art. 15 ust. 6 ustawy, zgodnie z którym nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Wykonywanie przez Miasto czynności w zakresie poboru opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b powołanej ustawy właściciele nieruchomości zapewniają utrzymanie czystości i porządku m.in. przez:

3a) gromadzenie nieczystości ciekłych w zbiornikach bezodpływowych;

3b) pozbywanie się zebranych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych oraz nieczystości ciekłych w sposób zgodny z przepisami ustawy i przepisami odrębnymi;

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o właścicielach nieruchomości - rozumie się przez to także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością.

W myśl art. 6c ust. 1 i ust. 2 cyt. ustawy, gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne.

Właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi - art. 6h powołanej ustawy.

Na podstawie art. 6m ust. 1 powołanej ustawy, właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych. W myśl art. 6m ust. 2 ww. ustawy, w przypadku zmiany danych będących podstawą ustalenia wysokości należnej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi lub określonej w deklaracji ilości odpadów komunalnych powstających na danej nieruchomości właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć nową deklarację w terminie 14 dni od dnia nastąpienia zmiany. Opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi w zmienionej wysokości uiszcza się za miesiąc, w którym nastąpiła zmiana.

W razie niezłożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uzasadnionych wątpliwości co do danych zawartych w deklaracji wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę uzasadnione szacunki, w tym średnią ilość odpadów komunalnych powstających na nieruchomościach o podobnym charakterze - art. 6o cyt. ustawy.

Na podstawie art. 6p ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w razie stwierdzenia, że właściciel nieruchomości nie uiścił opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uiścił ją w wysokości niższej od należnej, wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

W świetle art. 6q ww. ustawy, w sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują wójtowi, burmistrzowi lub prezydentowi miasta.

Przepis art. 6r. ust. 1 cyt. ustawy stwierdza, że opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi dochód gminy.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że obowiązek deklarowania i uiszczania na rzecz gminy opłat za wywóz nieczystości co do zasady ciąży na właścicielu nieruchomości, za którego - zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - uznaje się również m.in. współwłaścicieli oraz inne podmioty władające nieruchomością.

Stosowanie natomiast do art. 2 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli nieruchomość jest zabudowana budynkami wielolokalowymi, w których ustanowiono odrębną własność lokali, obowiązki właściciela nieruchomości obciążają osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 oraz z 2004 r. Nr 141, poz. 1492), lub właścicieli lokali, jeżeli zarząd nie został wybrany.

W tym miejscu należy zatem wskazać na art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), w którym ustawodawca wskazał, że przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenia wzajemne należne za używanie lokalu użytkowego przez jego najemcę. Podstawową usługą świadczoną na rzecz najemcy jest natomiast usługa najmu.

Analizując powyższe, koszty opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi są związane z należnościami bezpośrednio związanymi z odpłatnym świadczeniem usługi najmu i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego - tak jak czynsz. Zobowiązanie do wniesienia opłaty za gospodarowanie odpadami ciąży na zarządcy nieruchomości i nie może być w drodze umowy przeniesione na osobę najemcy ze skutkiem zwalniającym zarządcę z obowiązku zapłaty tej opłaty.

Strony stosunku cywilnoprawnego, którymi w przypadku zawarcia umowy najmu są wynajmujący i najemca, mogą w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie, co do zwrotu (refundacji) należności z tytułu ponoszonych przez wynajmującego opłat lub kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości. Niezależnie jednak od tego, czy zwracana wynajmującemu przez najemcę kwota opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, została włączona do czynszu i stanowi jego element kalkulacyjny, czy jest wyodrębniona z czynszu, zawsze jest należnością obciążającą najemcę, gdyż jest to zobowiązanie cywilnoprawne, wynikające z ustaleń zawartych między stronami, a więc należy ją traktować jako należność otrzymaną z tytułu odpłatnego świadczenia usługi najmu.

Z powyższego wynika, iż koszty opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, stanowiące element świadczenia należnego z tytułu umowy najmu pojemnika na śmieci stanowi wraz z opłatą za dzierżawę pojemnika obrót, w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, z tytułu świadczenia usługi najmu.

Wskazać należy, iż w myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z wolą ustawodawcy kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Pojęcie kwoty należnej (obrotu) z tytułu sprzedaży należy łączyć z pojęciem wynagrodzenia czy zapłaty, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. Uregulowanie wynikające z art. 29 ust. 1 ustawy stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ((Dz.Urz.UE.L z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm.). Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw. Przepis art. 73 Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, a ustawodawca polski stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Mimo różnic w nazewnictwie należy uznać, że pojęcia te sobie odpowiadają.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, opłaty i podobne należności z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta.

Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub ze świadczeniem usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

W świetle powyższego, uwzględniając treść wskazanej wyżej regulacji art. 29 ust. 1 ustawy, stwierdzić należy, że w przypadku świadczonych usług za podstawę opodatkowania uznać należy kwotę obrotu wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez wykonawcę od nabywcy, tj. łącznie z kosztami dodatkowymi. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania w przypadku świadczenia usług należy zaliczyć pobierane przez wykonującego wynagrodzenie także w tym zakresie, w którym obejmuje ono zwrot kosztów dodatkowych.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują w sposób szczegółowy jakie elementy należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania, posłużenie się jednak sformułowaniem "całość świadczenia należnego od nabywcy" oznacza, że w podstawie opodatkowania należy uwzględnić wszelkie dodatkowe koszty bezpośrednio związane z dostawą towarów lub ze świadczeniem usługi zasadniczej, którymi w efekcie obciążany jest nabywca świadczenia. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego. W przypadku nawet, gdyby te elementy wykazane zostały na fakturze odrębnie, nie zmieni to faktu, że dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług powiększą one podstawę opodatkowania dostarczanego towaru lub świadczonej usługi.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż tym opłata za gospodarowanie odpadami, stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, i w związku z tym jest ona opodatkowana stawką właściwą dla świadczonych usług najmu.

Świadczenie to jest bowiem nierozerwalnie związane z usługą najmu pojemnika na śmieci. Jak wskazano wyżej, z treści art. 29 ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest obrót. Zaś obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. W związku z powyższym, kwota należna obejmuje wszystkie koszty związane z usługą najmu, kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie przedmiotem świadczenia na rzecz najemcy jest usługa główna, tj. wynajem pojemnika na śmieci, a koszt dodatkowy tj. opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi jest elementem usługi pomocniczej do tej usługi. W efekcie, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, opłata za gospodarowanie odpadami pobierana od najemcy pojemnika jest świadczeniem należnym z tytułu umowy najmu pojemnika na śmieci. Tym samym, opłata ta, którą Spółdzielnia obciąża na podstawie umowy najmu współkorzystającego z pojemnika na odpady podlega opodatkowaniu stawką właściwą dla świadczonych usług najmu.

Podstawowa stawka podatku, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W oparciu o art. 41 ust. 2 cyt. ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Zarówno z treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej ustawodawca nie przewidział zwolnienia od podatku oraz obniżonej stawki dla usług najmu pojemników na odpady.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis zawarty we wniosku należy stwierdzić, że należność pobierana przez Spółdzielnie od współkorzystającego z pojemnika na śmieci jako element usługi najmu pojemnika, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na takich samych zasadach jak usługa najmu z zastosowaniem stawki podstawowej w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja została wydana w zakresie obowiązku opodatkowania należności za współkorzystanie pojemnika na śmieci na podstawie umowy najmu i zastosowania właściwej stawki podatku VAT, natomiast w zakresie obowiązku opodatkowania należności pobieranej od współwłaścicieli budowlanych nakładów inwestycyjnych za gospodarowanie odpadami i zastosowania właściwej stawki podatku VAT została wydana interpretacja nr IPTPP4/443-670/13-3/MK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.