IPTPP4/443-41/13-4/OS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2013 r. (data wpływu 24 stycznia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 marca 2013 r. (data wpływu 29 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania składników materialnych i niematerialnych aktem darowizny - jest prawidłowe.

W dniu 24 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania składników materialnych i niematerialnych aktem darowizny.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 marca 2013 r. (data wpływu 29 marca 2013 r.) w zakresie doprecyzowania zdarzenia przyszłego, pytania oraz własnego stanowiska.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Od 1980 r. Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego nastawionego na chów i hodowlę bydła mlecznego na prawach wspólności małżeńskiej wraz ze swoją żoną. Do dnia 30 sierpnia 2006 r. Zainteresowany był rolnikiem ryczałtowym. Od dnia 1 września 2006 r. jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca chciałby z żoną darować synowi w formie darowizny część swojego gospodarstwa rolnego tj. wydzieloną działkę wraz z domem mieszkalnym i budynkami gospodarczymi. Przekazanie to wyglądałoby następująco: z działki która jest siedliskiem gospodarstwa (tutaj znajduje się dom mieszkalny, garaże na maszyny, obory do hodowli i chowu bydła) Zainteresowany chciałby wydzielić część: z budynkami postawionymi w latach 1980 - 1990, na które nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tą wydzieloną część Wnioskodawca chciałby przekazać synowi, który ma już swoje gospodarstwo i który od 1 lutego 2013 r. będzie również czynnym podatnikiem VAT. Zainteresowany natomiast pozostawi sobie grunty rolne wraz z budynkami, które były wybudowane lub zmodernizowane po 01.09. 2006 r. i nadal będzie prowadził działalność rolniczą (hodował bydło mleczne) i pozostanie czynnym płatnikiem VAT.

Na płaszczyźnie organizacyjnej tj. po wyodrębnieniu gospodarstwo będzie stanowiło wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych tj. prowadzenie samodzielnego gospodarstwa rolnego.

Na płaszczyźnie finansowej - Wnioskodawca jest rolnikiem nie prowadzącym działalności gospodarczej. Jest czynnym podatnikiem VAT, prowadzi ewidencję VAT sprzedaży z tytułu sprzedaży produktów rolnych i zwierzęcych.

Na płaszczyźnie funkcjonalnej - gospodarstwo może stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze tj. samodzielne gospodarstwo rolne.

Zainteresowany jest rolnikiem i czynnym podatnikiem VAT od 2006 r. Nie prowadzi żadnej indywidualnej działalności gospodarczej. Prowadzi w przeważającej części sprzedaż mleka oraz sprzedaż bydła.

Podatek odliczony VAT pochodzi z zakupu maszyn i urządzeń do rolnictwa oraz zakup środków ochrony roślin. Z własnego gospodarstwa rolnego Zainteresowany chce wyodrębnić cześć budynków gospodarczych, budynku mieszkaniowego i przekazać aktem notarialnym własnemu synowi, który też jest rolnikiem i czynnym podatnikiem VAT- nie prowadzącym działalności gospodarczej. Syn posiada gospodarstwo rolne zajmujące się produkcją roślinną i dokonuje sprzedaży VAT- produktów rolnych t j. zboża.

Budynki gospodarcze wybudowane w latach 80-tych i 90-tych - nie modernizowane w latach 2006-2013 w okresie gdzie Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT, nie korzystał z odliczenia podatku VAT na te budynki.

Wydzielając poszczególne składniki materialne i niematerialne z gospodarstwa Zainteresowanego będzie możliwe prowadzenie gospodarstwa rolnego w rozszerzonym zakresie przez syna, jednocześnie nie wprowadzając zmian ani też uszczuplenia zakresu sprzedaży Zainteresowanego i prowadzenia przez Wnioskodawcę gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, uważa, że może wydzielić z swojego gospodarstwa opisane budynki i przekazać je synowi w formie darowizny i przekazanie to nie będzie się wiązało z rozliczeniem korekty podatku naliczonego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż w związku z tym, że ww. część gospodarstwa rolnego tj. składniki materialne i niematerialne nie miały związku z VAT odliczonym, Zainteresowany nie korzystał z żadnych odliczeń VAT od 2006 r. na prace remontowo budowlane a jednocześnie po wyodrębnieniu będzie stanowiło niezależne gospodarstwo rolne zgodne z art. 2 pkt 27e i art. 6 pkt 1 ustawy nie stanowi to zapłaty podatku naliczonego VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

W myśl art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Jak wynika, z art. 888 § 1 cyt. kodeksu, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Z powołanych przepisów prawa cywilnego wynika zatem, iż umowa darowizny należy do umów cywilnoprawnych przenoszących prawo własności na nabywcę określonych towarów (rzeczy).

Stosownie do art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 55³ ustawy - Kodeks cywilny, za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego.

Wprawdzie w przepisach ustawy - Kodeks cywilny, gospodarstwo rolne zostało zdefiniowane odrębnie od przedsiębiorstwa, to jednak można przyjąć, iż spełnia ono określone w tej ustawie wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa. Biorąc pod uwagę powyższe należy przyjąć, iż gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w Kodeksie cywilnym), stanowi podobną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza.

Zatem, biorąc pod uwagę zapisy Kodeksu cywilnego w zakresie przedsiębiorstwa oraz gospodarstwa rolnego, należy przyjąć, iż gospodarstwo rolne spełnia określone w ww. kodeksie wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie posługuje się własną definicją gospodarstwa rolnego - uznawanego za przedsiębiorstwo - lecz zawiera i określa definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Według art. 2 pkt 27e ustawy, przez "zorganizowaną część przedsiębiorstwa" rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przedsiębiorstwo, czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki tj. odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Szczegółowy sposób dokonywania korekt określa art. 91 ust. 3-9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie natomiast z art. 91 ust. 9 powołanej ustawy w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca chciałby z żoną darować synowi w formie darowizny część swojego gospodarstwa rolnego tj. wydzieloną działkę wraz z domem mieszkalnym i budynkami gospodarczymi. Zainteresowany chcę wyodrębnić cześć budynków gospodarczych, budynku mieszkaniowego i przekazać aktem notarialnym własnemu synowi, który też jest rolnikiem i czynnym podatnikiem VAT- nie prowadzącym działalności gospodarczej. Syn posiada gospodarstwo rolne zajmujące się produkcją roślinną i dokonuje sprzedaży VAT- produktów rolnych t j. zboża. Budynki gospodarcze wybudowane w latach 80-tych i 90-tych - nie modernizowane w latach 2006-2013 w okresie gdzie Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT, nie korzystał z odliczenia podatku VAT na te budynki. Zainteresowany wskazał, iż na płaszczyźnie organizacyjnej tj. po wyodrębnieniu gospodarstwo będzie stanowiło wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych tj. prowadzenie samodzielnego gospodarstwa rolnego. Natomiast na płaszczyźnie funkcjonalnej - gospodarstwo może stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze tj. samodzielne gospodarstwo rolne. Wydzielając poszczególne składniki materialne i niematerialne z gospodarstwa Zainteresowanego będzie możliwe prowadzenie gospodarstwa rolnego w rozszerzonym zakresie przez syna, jednocześnie nie wprowadzając zmian ani też uszczuplenia zakresu sprzedaży Zainteresowanego i prowadzenia przez Wnioskodawcę gospodarstwa rolnego.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż darowizna części gospodarstwa rolnego w formie składników materialnych i niematerialnych posiada cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem ww. darowizną części gospodarstwa rolnego będzie korzystała z wyłączenia opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 ww. ustawy.

Przekazanie przedmiotowej części gospodarstwa rolnego w formie składników materialnych i niematerialnych nie będzie wiązało się dla Wnioskodawcy z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład części przedsiębiorstwa przekazanej synowi. Jednakże czynność ta nakłada na nabywcę obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo wskazuje się, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ww. ustawy). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie zaś obdarowanego. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla syna Wnioskodawcy, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie będą miały zastosowania dla obdarowanego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.