IPTPP4/443-225/13-2/OS - Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2013 r. (data wpływu 8 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz opodatkowania zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 8 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz opodatkowania zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Podatniczka wykonuje działalność w zakresie praktyki lekarskiej specjalistycznej, od grudnia 2010 do maja 2012 wykonywała również działalność usługową związaną z poprawą kondycji fizycznej, fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne a także działalność fizjoterapeutyczną pod nazwą "...". Działalność ta wykonywana była w budynku będącym własnością Podatniczki, natomiast działalność w ramach praktyki lekarskiej wykonywana była na podstawie kontraktu zawartego ze szpitalem w siedzibie szpitala, stanowiła zatem odrębną dziedzinę działalności Podatniczki. Dla obu tych dziedzin prowadzona była jedna ewidencja księgowa - księga przychodów i rozchodów. Przychód związany z praktyką lekarską dokumentowany jest w każdym miesiącu jedną fakturą, ujmowany w księdze w dacie uzyskania przychodu. Koszt uzyskania przychodu ewidencjonowane są w księdze chronologicznie w dacie poniesienia wydatku, jedyne koszty wspólne dla działalności w ramach SPA i praktyki lekarskiej związane były z zakupem paliwa do samochodu osobowego oraz z usługami biura rachunkowego.

W związku z nieopłacalnością rozpoczętej w grudniu 2010 r. działalności - w maju 2012 Podatniczka podjęła decyzję o zaprzestaniu jej wykonywania. Dokonano aktualizacji wpisu do centralnej ewidencji o działalności gospodarczej poprzez wykreślenie miejsca wykonywania działalności gospodarczej oraz symboli PKD związanych z tą działalnością, zaprzestano również dokonywania odpisów amortyzacyjnych od składników majątku związanych bezpośrednio z działalnością w ramach "...", tj. Budynku oraz sprzętów. Zwolniono także pracowników.

Działalność w ramach praktyki lekarskiej jest kontynuowana. Obecnie Podatniczka zamierza sprzedać wszystkie składniki majątku związane z zaprzestaną działalnością w ramach SPA. Potencjalny nabywca zamierza kupić budynek wraz z całym wyposażeniem, wszelkie zobowiązania związane z działalnością SPA zostaną uregulowane przed zbyciem, w związku z tym nie będą stanowiły przedmiotu sprzedaży, sprzedawca przekaże także nabywcy listę kontrahentów z którymi współpracował w ramach prowadzenia tej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zespół składników materialnych i niematerialnych, który Podatniczka zamierza zbyć, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i czy w związku z tym ich zbycie podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawczyni, opisane we wniosku składniki majątku stanowią zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych "..." wydzielonych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, które mogą funkcjonować jako niezależne, samodzielne przedsiębiorstwo. Prowadzona ewidencja zdarzeń gospodarczych pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów do sprzedawanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyłączenie z dokonywania odpisów amortyzacyjnych poszczególnych składników majątku świadczy o wyodrębnieniu ich z kontynuowanej działalności. Biorąc powyższe pod uwagę Podatniczka stoi na stanowisku, że opisane wyżej zbycie, będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarowi usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 6 cyt. ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych - z uwagi na treść pkt 1 powołanego przepisu - należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu tego pojęcia, wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie natomiast z art. 55² ww. ustawy - Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Według art. 2 pkt 27e ustawy, przez "zorganizowaną część przedsiębiorstwa" rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przedsiębiorstwo, czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni wykonuje działalność w zakresie praktyki lekarskiej specjalistycznej. Od grudnia 2010 do maja 2012 wykonywała również działalność usługową związaną z poprawą kondycji fizycznej, fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne a także działalność fizjoterapeutyczną. W związku z nieopłacalnością rozpoczętej w grudniu 2010 r. działalności - w maju 2012 Wnioskodawczyni podjęła decyzję o zaprzestaniu jej wykonywania. Działalność w ramach praktyki lekarskiej jest kontynuowana. Obecnie Zainteresowana zamierza sprzedać wszystkie składniki majątku związane z zaprzestaną działalnością w ramach SPA. Potencjalny nabywca zamierza kupić budynek wraz z całym wyposażeniem, wszelkie zobowiązania związane z działalnością SPA zostaną uregulowane przed zbyciem, w związku z tym nie będą stanowiły przedmiotu sprzedaży, sprzedawca przekaże także nabywcy listę kontrahentów z którymi współpracował w ramach prowadzenia tej części przedsiębiorstwa. Ponadto z wniosku wynika, iż opisane składniki majątku stanowią zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych "..." wydzielonych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, które mogą funkcjonować jako niezależne, samodzielne przedsiębiorstwo. Prowadzona ewidencja zdarzeń gospodarczych pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów do sprzedawanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opis sprawy wskazać należy, iż zespół składników materialnych i niematerialnych, które Wnioskodawczyni zamierza zbyć, posiada cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zatem zbycie składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, będzie korzystało z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.