IPTPP3/443A-73/13-2/KK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2013 r. (data wpływu 25 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie organizacji obrotu wyrobami akcyzowymi - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie organizacji obrotu wyrobami akcyzowymi.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

<...> Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest producentem oraz importerem wyrobów alkoholowych. Spółka prowadzi skład podatkowy, w którym produkuje napoje alkoholowe. Produkcja odbywa się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, a zgodnie z wymogami wynikającym: z art. 116 ust. 1 pkt 1 oraz z art. 117 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626, dalej: Akcyza) na wyroby nakładane są podatkowe znaki akcyzy (banderole). Nakładanie banderol odbywa się w większości przypadków na zautomatyzowanej linii produkcyjnej, z wyjątkiem wyrobów importowanych oraz nabywanych wewnątrzwspólnotowo, które banderolowane są u zagranicznego producenta albo ręcznie w składzie podatkowym Spółki.

Wyprodukowane i zabanderolowane wyroby Spółka przewozi do innych należących do niej składów podatkowych, które służą Spółce jako magazyny dystrybucyjne.

Spółka rozważa rozpoczęcie wysyłek w procedurze zawieszenia poboru akcyzy napojów alkoholowych oznaczonych znakami akcyzy także do składów podatkowych innych podmiotów na terytorium kraju.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie uprawniona do wysłania w procedurze zawieszenia poboru akcyzy ze swojego składu podatkowego do składu podatkowego innego podmiotu na terytorium kraju napojów alkoholowych oznaczonych znakami akcyzy.

Czy napoje alkoholowe oznaczone znakami akcyzy wysłane ze składu podatkowego Spółki będą mogły zostać wprowadzone w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do składu podatkowego odbiorcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka stoi na stanowisku, iż będzie uprawniona do wysłania w procedurze zawieszenia poboru akcyzy ze swojego składu podatkowego do składu podatkowego innego podmiotu na terytorium kraju napojów alkoholowych oznaczonych znakami akcyzy i wyroby te będą mogły zostać wprowadzone w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do składu podatkowego odbiorcy.

W opinii Spółki, nie stanowi przeszkody w realizacji tych planów regulacja zawarta w art. 41 ust. 9 pkt 3 Akcyza, zgodnie z którą: "Procedura zawieszenia poboru akcyzy nie ma zastosowania wobec wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy przemieszczanych <...> między składami podatkowymi na terytorium kraju, z wyjątkiem składów podatkowych tego samego podmiotu".

Zdaniem Spółki, wskazane w ww. przepisie ustawy wyłączenie ze stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy narusza postanowienia art. 9, art. 17 ust. 1 lit. a (i) oraz art. 39 ust. 3 dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG (Dz.Urz.UE.L 2009.9.12, dalej: "dyrektywa horyzontalna" lub "dyrektywa"), a także pkt 10,17 i 31 preambuły tejże dyrektywy. Zgodnie z art. 17 ust. 1 lit. a (i) dyrektywy horyzontalnej, "wyroby akcyzowe mogą być przemieszczane w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na terytorium Wspólnoty, także wtedy, gdy wyroby przemieszczane są przez państwo lub terytorium trzecie, ze składu podatkowego do innego składu podatkowego". Ponieważ terytorium kraju stanowi jednocześnie część terytorium Wspólnoty, z powyższego przepisu wynika wyraźne uprawnienie do przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy pomiędzy składami podatkowymi położonymi na terytorium kraju, niezależnie od tego czy składy te należą do tego samego czy też do różnych podmiotów. Przepis ten ma charakter bezwzględnie obowiązujący, bowiem dyrektywa horyzontalna nie przewiduje możliwości odstąpienia od jego implementacji przez państwa członkowskie, czy też wprowadzenia ograniczeń w jego stosowaniu, w tym ograniczenia takiego jak uregulowano w art. 41 ust. 9 pkt 3 Akcyza.

Takie rozumienie art. 17 ust. 1 lit. a (i) dyrektywy potwierdza brzmienie pkt 17 jej preambuły, w którym unijny prawodawca zaznaczył, iż: "powinna istnieć możliwość przemieszczania wyrobów akcyzowych na terenie Wspólnoty w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przed dopuszczeniem do konsumpcji. Takie przemieszczanie powinno być dozwolone pomiędzy składem podatkowym a różnymi miejscami przeznaczenia, przede wszystkim innymi składami podatkowymi, ale również innymi miejscami zgodnie z celami niniejszej dyrektywy".

Dlatego też Polska była zobowiązana do wprowadzenia regulacji prawnych umożliwiających podatnikowi przemieszczanie wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy pomiędzy jego składem podatkowym a składem podatkowym należącym do innego podmiotu. Tymczasem treść art. 41 ust. 9 pkt 3 Akcyza stoi w sprzeczności z art. 17 ust. 1 lit. a (i) dyrektywy oraz pkt 17 preambuły. Oznacza to, iż Polska nieprawidłowo implementowała dyrektywę horyzontalną. W wyniku tej nieprawidłowej implementacji zostało naruszone uprawnienie Spółki do wysłania wyprodukowanych przez nią wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy z jej składu podatkowego do składu podatkowego innego podmiotu z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Zdaniem Spółki wspomniane ograniczenie w stosowaniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, przewidziane w ustawie o podatku akcyzowym, narusza również postanowienia art. 39 dyrektywy horyzontalnej. Zgodnie z tym przepisem: "1. Nie naruszając przepisów art. 7 ust. 1, państwa członkowskie mogą wymagać oznaczania wyrobów akcyzowych za pomocą oznaczeń podatkowych lub krajowych znaków identyfikacyjnych używanych do celów podatkowych w momencie dopuszczenia wyrobów do konsumpcji na ich terytorium lub, w przypadkach określonych w art. 33 ust. 1 akapit pierwszy oraz w art. 36 ust. 1, w momencie wprowadzenia wyrobów na ich terytorium. <...>

3. Nie naruszając przepisów przyjmowanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia właściwego wdrożenia niniejszego artykułu oraz zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania, unikania opodatkowania lub nadużyciom, państwa członkowskie zapewniają, aby takie oznaczenia podatkowe lub krajowe znaki identyfikacyjne określone w ust. 1 nie stanowiły przeszkód dla swobodnego przemieszczania wyrobów akcyzowych".

Wprowadzony w art. 41 ust. 9 pkt 3 Akcyza zakaz przemieszczenia w procedurze zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy stanowi istotną przeszkodę dla swobodnego ich przemieszczania na terytorium kraju, a tym samym stoi w wyraźnej sprzeczności ze wspomnianą regulacją dyrektywy.

Spółka pragnie także zwrócić uwagę, iż w doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, iż jednym z podstawowych celów a jednocześnie reguł obowiązujących w unijnym systemie podatku akcyzowego jest opodatkowanie akcyzą konsumpcji wyrobów. "Podstawową zasadą podatku akcyzowego jest opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych na etapie przeznaczenia wyrobów do konsumpcji. W rezultacie, wcześniejsze etapy, tj. produkcja oraz dystrybucja, nie powinny być opodatkowane akcyzą. W celu umożliwienia realizacji powyższego celu ustawodawca wspólnotowy wprowadził system zawieszenia poboru akcyzy" (1).

Zdaniem Spółki, funkcjonujący w krajowych przepisach zakaz określony w art. 41 ust. 9 pkt 3 narusza ww. zasadę, bowiem wymusza na Spółce zapłatę akcyzy przed faktycznym przeznaczeniem do konsumpcji wyrobów oznaczonych znakami akcyzy. Uniemożliwia on bowiem wysłanie wyrobów banderolowanych bez akcyzy do składu podatkowego innego podmiotu (np. dystrybutora) mimo, iż nie dochodzi jeszcze na tym etapie do konsumpcji wyrobów. Wręcz przeciwnie, faktyczna konsumpcja (która powiązana jest ze sprzedażą wyrobów do punktu sprzedaży sieci detalicznej) może mieć miejsce w odległej przyszłości. Przez cały ten okres Spółka lub jej kontrahent zmuszeni są do finansowania akcyzy z własnych środków, co czyni w praktyce taką działalność niekonkurencyjną.

Jednym ze skutków przystąpienia Polski do Unii Europejskiej stało się przyjęcie całego jej dorobku prawnego, czyli tzw. acquis communautaire. Obejmuje on zarówno akty prawa wspólnotowego (pierwotnego i pochodnego), jak i zasady ogólne tego prawa.

Dyrektywy, co do zasady, nie wywierają samoistnie skutków prawnych w wewnętrznym porządku prawnym państw członkowskich. Podlegają one bowiem procesowi transpozycji do krajowego porządku prawnego. Należy jednakże zauważyć, iż jedną z najważniejszych reguł wspólnotowego porządku prawnego jest zasada skuteczności (efektywności prawa unijnego. Zgodnie z nią, prawo to powinno we wszystkich państwach członkowskich znajdować faktyczne zastosowanie, także przed prawem krajowym. Podstawowym mechanizmem pozwalającym na zapewnienie efektywności jest zasada prymatu prawa wspólnotowego oraz powiązana z nią zasada skutku bezpośredniego dyrektyw unijnych. Obie reguły znajdują zastosowanie przede wszystkim w sytuacjach, kiedy nie nastąpiła prawidłowa implementacja przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego. W razie bowiem prawidłowej implementacji źródłem praw i obowiązków jednostek są regulacje wewnętrzne, zaś problem skutku bezpośredniego - i związane z tym zagadnienie prymatu prawa wspólnotowego - w ogóle nie występuje (2). Jeżeli natomiast nie dokonano prawidłowej implementacji prawa unijnego, pojawia się sytuacja, w której występuje niezgodność norm prawa krajowego oraz prawa wspólnotowego. Stan niezgodności należy rozumieć jako stan, w którym nie można spełnić równocześnie norm należących do obu systemów prawnych (tekst jedn.: prawa wspólnotowego oraz krajowego), zaś ich zakres zastosowania jest choćby w części wspólny (3).

W związku z powyższym, w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) ugruntował się pogląd. iż normy dyrektyw mogą wywierać skutek bezpośredni i być podstawą prawną roszczeń jednostki wobec organów państwa członkowskiego, co wynika z ich wiążącego charakteru (4). Ponadto, skoro normy prawa wspólnotowego mogą wprost określać sytuację prawną jednostek, to jednostki muszą mieć możliwość dochodzenia swoich praw. W orzeczeniu w sprawie C-41/74 Van Duyn TSUE stwierdził, iż wykluczenie możliwości powołania się zainteresowanych osób na obowiązek wynikający z dyrektywy byłoby sprzeczne z wiążącym skutkiem przyznanym dyrektywie przez art. 249 TWE. W szczególności tam, gdzie organy Wspólnoty za pomocą dyrektywy nakładają na państwa członkowskie obowiązek określonego zachowania, skuteczność tego obowiązku zostałaby osłabiona, gdyby podmioty indywidualne nie mogły się powoływać na jego treść przed sądami krajowymi i gdyby sądy mogły nie brać tego obowiązku pod uwagę Jako części prawa wspólnotowego.

Normy dyrektyw, aby mogły być zastosowane bezpośrednio, muszą spełniać określone warunki. Mianowicie powinny one być jednoznaczne, bezwarunkowe, ma wynikać z nich określone uprawnienie podmiotu oraz musiał upłynąć termin ich implementacji.

Powoływane przez Spółkę we wniosku przepisy, mianowicie art. 17 ust. 1 lit. a (i) oraz art. 39 ust. 3 dyrektywy horyzontalnej bez wątpienia spełniają te warunki. Dlatego też powinny one znaleźć bezpośrednie zastosowanie w niniejszej sprawie wyłączając zastosowanie art. 41 ust. 9 pkt 3 Akcyza, który stoi z nimi w sprzeczności.

Należy podkreślić również, iż zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą TSUE, w sytuacji sprzeczności przepisów krajowych z unijnymi odmówić ich zastosowania powinny zarówno sądy krajowe, jak i krajowe organy administracji publicznej, przy czym nie jest konieczne zasięganie opinii sądów konstytucyjnych, co do ważności kwestionowanego przepisu prawa krajowego. Ma bowiem miejsce jego niezastosowanie, a nie unieważnienie. Przykładowo w orzeczeniu w sprawie C-72/95 Kraaiveld TSUE potwierdził istnienie obowiązku stosowania prawa wspólnotowego z urzędu przez organy administracyjne w co najmniej niektórych sytuacjach regulowanych prawem administracyjnym.

Należy również podkreślić, iż przemieszczanie wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy w procedurze zawieszenia poboru akcyzy pomiędzy składami podatkowymi należącymi do różnych podmiotów nie rodzi ryzyka uszczuplenia należności budżetu państwa. Obecnie stosowany system kontroli przemieszczania wyrobów akcyzowych (EMCS) oraz obowiązek złożenia zabezpieczenia akcyzowego przez podmiot wysyłający wyroby z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy stanowią wystarczające środki umożliwiające administracji sprawowanie właściwej kontroli i jednocześnie chroniące interesy fiskalne Skarbu Państwa. Wprowadzenie bezwzględnego zakazu stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w opisanej sytuacji nie jest konieczne ani uzasadnione z punktu widzenia ochrony tych interesów. Zakaz ten narusza w związku z tym obowiązującą w prawie unijnym zasadę proporcjonalności. Zasada ta wymaga, aby środki stosowane przez prawodawcę w celu osiągnięcia danego celu były konieczne i niezbędne do jego osiągnięcia. W opisywanej sytuacji warunek ten nie został w opinii Spółki spełniony.

Warto również zauważyć, iż zakaz wynikający z art. 41 ust, 9 pkt 3 Akcyza dyskryminuje krajowych producentów wyrobów akcyzowych w stosunku do zagranicznych podmiotów, w tym podmiotów z innych państw członkowskich UE. Krajowy dystrybutor wyrobów alkoholowych może bowiem nabyć produkty zabanderolowane (a tym samym gotowe do sprzedaży) z innego kraju UE lub z kraju trzeciego i wprowadzić je do prowadzonego przez siebie składu podatkowego.

Tego samego nie może on natomiast uczynić w przypadku nabycia wyrobów ze składu podatkowego producenta krajowego. W efekcie, stosowanie ograniczenia przyjętego w art. 41 ust. 9 pkt 3 Akcyza rodzi konieczność pobrania podatku akcyzowego od wyrobu krajowego wcześniej, niż od wyrobu nabytego wewnątrzwspólnotowo lub importowanego.

Powyższe okoliczności prowadzą do wniosku, że zakaz określony w art. 41 ust. 9 pkt 3 Akcyza narusza również zasadę równego traktowania podmiotów, określoną w art. 9 dyrektywy horyzontalnej oraz pkt 10 jej preambuły. Zgodnie z art. 9 "Podatek akcyzowy jest nakładany i pobierany oraz w stosownych przypadkach zwracany lub umarzany zgodnie z procedurą ustanowioną przez każde państwo członkowskie. Państwa członkowskie stosują te same procedury do wyrobów krajowych oraz do wyrobów pochodzących z innych państw członkowskich". Natomiast w pkt 10 preambuły tej dyrektywy stwierdzono, iż "Warunki poboru i zwrotu podatków powinny być zgodne z zasadą niedyskryminacji ponieważ mają one wpływ na właściwe funkcjonowanie rynku wewnętrznego".

Z tych samych względów Spółka uważa, iż regulacje art. 41 ust. 9 pkt 3 Akcyza naruszają konstytucyjną zasadę równości i niedyskryminacji podmiotów. Zgodnie bowiem z art. 32 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 73, poz. 483, da lej: Konstytucja RP): "Wszyscy są wobec prawa równi. Wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Nikt nie może być dyskryminowany w życiu politycznym, społecznym lub gospodarczym z jakiejkolwiek przyczyny".

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego (dalej: TK) z zasady równości wynika nakaz jednakowego traktowania podmiotów prawa w obrębie określonej klasy. Wszystkie podmioty prawa charakteryzujące się w równym stopniu daną cechą istotną powinny być traktowane równo, a więc według jednakowej miary, bez zróżnicowań zarówno dyskryminujących, jak i faworyzujących. Oceniając regulację prawną z punktu widzenia zasady równości należy rozważyć, czy można wskazać wspólną cechę istotną uzasadniającą równe traktowanie podmiotów prawa, biorąc pod uwagę treść i cel danej regulacji prawnej. Zasada równości zakłada jednocześnie różne traktowanie podmiotów różnych, tj. podmiotów, które nie posiadają wspólnej cechy istotnej (5).

Różnicowanie podmiotów wynikające z art. 41 ust. 9 pkt 3 Akcyza, a omówione powyżej, nie znajduje żadnego uzasadnienia ani faktycznego, ani prawnego, a więc narusza zasadę równości i niedyskryminacji w ujęciu prezentowanym w orzecznictwie TK.

Mając na uwadze przedstawione powyżej argumenty, organy podatkowe powinny odmówić zastosowania art. 41 ust. 9 pkt 3 Akcyza, a w jego miejsce zastosować wskazane przez Spółkę unormowania dyrektywy horyzontalne;.

Podsumowując, powyższe argumenty dowodzą, iż Spółka będzie uprawniona do wysłania w procedurze zawieszenia poboru akcyzy ze swojego składu podatkowego do składu podatkowego innego podmiotu na terytorium kraju napojów alkoholowych oznaczonych znakami akcyzy, a napoje alkoholowe oznaczone znakami akcyzy wysłane ze składu podatkowego Spółki będą mogły zostać wprowadzone w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do składu podatkowego odbiorcy. Uprawnienie to Spółka wywodzi z art. 17 ust. 1 lit. a (i), art. 39 ust. 3 oraz art. 9 dyrektywy, które zostały nieprawidłowo implementowane do krajowego systemu prawnego, co obliguje organy podatkowe do ich bezpośredniego zastosowania, w miejsce sprzecznego z nimi art. 41 ust. 5 pkt 3 Akcyza.

Mając na uwadze powyższe. Spółka wnosi o uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, zwaną dalej "ustawą" (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, użyte w ustawie określenie "wyroby akcyzowe" oznacza - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 10 ustawy, skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy, procedura zawieszenia poboru akcyzy oznacza procedurę stosowaną podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Stosownie do art. 40 ust. 1 pkt 1 lit. b procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe są przemieszczane między składami podatkowymi na terytorium kraju.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, jeżeli procedura zawieszenia poboru akcyzy jest związana z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych, warunkiem jej zastosowania jest łączne spełnienie przez podmiot prowadzący skład podatkowy następujących warunków:

Przy przemieszczaniu wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy nie powstaje zobowiązanie podatkowe i wygasa powstały w wyniku dokonania określonej czynności podlegającej opodatkowaniu obowiązek podatkowy ciążący na podatniku, z chwilą otrzymania przez niego:

- w części objętej potwierdzeniem (art. 41 ust. 5 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 9 procedura zawieszenia poboru akcyzy nie ma zastosowania wobec wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy, przemieszczanych:

Zgodnie z art. 116 ust. 1 pkt 1 ustawy, obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 1a (susz tytoniowy), ciąży na zarejestrowanym zgodnie z art. 16, podmiocie będącym podmiotem prowadzącym skład podatkowy, z zastrzeżeniem podmiotu będącego właścicielem wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3.

W myśl art. 117 ust. 1 ustawy wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy powinny być prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, (...)

Zgodnie z art. 17 ust. 1 lit. a (i) dyrektywy 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG (Dz. U.UE.L 9, s. 12 z późn. zm.)"wyroby akcyzowe mogą być przemieszczane w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na terytorium Wspólnoty, także wtedy, gdy wyroby przemieszczane są przez państwo lub terytorium trzecie, ze składu podatkowego do innego składu podatkowego", który to stanowi odzwierciedlenie art. 40 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Punkt 17 preambuły, unijny prawodawca zaznaczył, iż: "powinna istnieć możliwość przemieszczania wyrobów akcyzowych na terenie Wspólnoty w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przed dopuszczeniem do konsumpcji. Takie przemieszczanie powinno być dozwolone pomiędzy składem podatkowym a różnymi miejscami przeznaczenia, przede wszystkim innymi składami podatkowymi, ale również innymi miejscami zgodnie z celami niniejszej dyrektywy".

Zgodnie z art. 7 ust. 1 dyrektywy, co do zasady, podatek akcyzowy staje się wymagalny w momencie dopuszczenia do konsumpcji w państwie członkowskim dopuszczenia do konsumpcji. W myśl art. 7 ust. 2 lit. a dyrektywy, za "dopuszczenie do konsumpcji" uznaje się opuszczenie procedury zawieszenia poboru akcyzy w odniesieniu do wyrobów akcyzowych, w tym opuszczenie niezgodne z przepisami.

Stosownie do art. 39 dyrektywy "Nie naruszając przepisów art. 7 ust. 1, państwa członkowskie mogą wymagać oznaczania wyrobów akcyzowych za pomocą oznaczeń podatkowych lub krajowych znaków identyfikacyjnych używanych do celów podatkowych w momencie dopuszczenia wyrobów do konsumpcji na ich terytorium lub, w przypadkach określonych w art. 33 ust. 1 akapit pierwszy oraz w art. 36 ust. 1, w momencie wprowadzenia wyrobów na ich terytorium.

Dlatego też wprowadzono regulacje prawne, które umożliwiają podatnikowi przemieszczanie wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy pomiędzy jego składem podatkowym, a składem podatkowym należącym do innego podmiotu, pod warunkiem, iż te wyroby nie zostały uprzednio oznaczone znakami akcyzy i nie zakończyła się w stosunku do nich procedura zawieszenia poboru akcyzy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest producentem oraz importerem wyrobów alkoholowych. Spółka prowadzi skład podatkowy, w którym produkuje napoje alkoholowe. Produkcja odbywa się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, a zgodnie z wymogami wynikającymi z ustawy na wyroby nakładane są podatkowe znaki akcyzy (banderole). Nakładanie banderol odbywa się w większości przypadków na zautomatyzowanej linii produkcyjnej, z wyjątkiem wyrobów importowanych oraz nabywanych wewnątrzwspólnotowo, które banderolowane są u zagranicznego producenta albo ręcznie w składzie podatkowym Spółki. Wyprodukowane i zabanderolowane wyroby Spółka przewozi do innych należących do niej składów podatkowych, które służą Spółce jako magazyny dystrybucyjne.

Spółka rozważa rozpoczęcie wysyłek w procedurze zawieszenia poboru akcyzy napojów alkoholowych oznaczonych znakami akcyzy także do składów podatkowych innych podmiotów na terytorium kraju.

W związku z tak przedstawionym opisem, zgodnie z którym Spółka nakłada na wyroby akcyzowe znaki akcyzy, co w myśl przywołanych przepisów jest równoznaczne z zamiarem zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy oraz zamiarem dopuszczenia do konsumpcji, a następnie planuje sprzedać te wyroby innemu podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy, Wnioskodawca nie ma możliwości do zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy. Wobec powyższego Wnioskodawca nie ma możliwości stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w przypadku wyprowadzenia ze składu podatkowego Spółki wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy celem wprowadzenia ich do składu podatkowego innego podmiotu niż skład podatkowy Spółki w zawieszonej procedurze poboru akcyzy.

Zatem mając na uwadze powyższe przepisy, istnieje możliwość wysłania w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do innego podmiotu prowadzącego skład podatkowy, o ile wyroby akcyzowe (napoje alkoholowe) nie będą oznaczone znakami akcyzy. Wówczas obowiązek oznaczenia tych wyrobów akcyzowych będzie ciążył na podmiocie prowadzącym skład podatkowy, który nabył te wyroby. Okoliczność oznaczenia wyrobu akcyzowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy jest równoznaczna z przeznaczeniem tego wyrobu już do bezpośredniej konsumpcji (sprzedaży), skutkiem czego ma nastąpić zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Zatem, jeśli Spółka chce przemieścić wyrób akcyzowy w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do innego podmiotu prowadzącego skład podatkowy, to nie powinna danej partii wyrobu oznaczać znakami akcyzy. Tym samym należy stwierdzić, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym w przedstawionym zakresie w żaden sposób nie dyskryminują podmiotu i nie stoją w sprzeczności z zapisami dyrektywy.

Reasumując, Spółka nie będzie uprawniona do wysłania w procedurze zawieszenia poboru akcyzy ze swojego składu podatkowego do składu podatkowego innego podmiotu na terytorium napojów alkoholowych oznaczonych znakami akcyzy, ponieważ procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie w przypadku przemieszczenia na terytorium kraju wyrobów nieoznaczonych znakami akcyzy pod warunkiem zastosowania e-AD albo dokumentu zastępującego e-AD oraz złożenia we właściwym urzędzie celnym zabezpieczenia akcyzowego. Tym samym napoje alkoholowe oznaczone znakami akcyzy wysłane ze składu podatkowego Spółki nie będą mogły zostać wprowadzone do składu podatkowego odbiorcy w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Inne kwestie przedstawione w opisanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Należy podkreślić, iż w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji, Organ dokonał oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, natomiast nie dokonuje jakichkolwiek własnych ustaleń faktycznych związanych z postępowaniem podatkowym, o którym mowa w Dziale IV Ordynacji podatkowej. Bowiem wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza granice rozpoznawania danej sprawy i jest rozpatrywany zgodnie z Rozdziałem 1a Działu II Ordynacji podatkowej, który nie przewiduje w tym trybie prowadzenia postępowania podatkowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.