IPTPP3/443A-70/13-2/KK - Możliwość zwolnienia wyrobów gazowych, wykorzystywanych przez spółkę do celów opałowych, z opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2013 r. (data wpływu 22 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia wyrobów gazowych na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy - jest prawidłowe.

W dniu 22 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia wyrobów gazowych na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

1.1. Działalność Spółki

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja szkła płaskiego oraz laminowanego, która jest realizowana przez zakład produkcyjny. W ramach tej działalności Spółka nabywa oraz wykorzystuje znaczące ilości gazu ziemnego (CN 2711 21 00) od zewnętrznego dostawcy. Większość nabywanego gazu Spółka zużywa w ramach prowadzonej działalności, a nieznaczną część odsprzedaje do innego podmiotu. W związku ze sprzedażą gazu Spółka dokonała pisemnego powiadomienia do właściwego dla niej naczelnika urzędu celnego o zamiarze prowadzenia działalności jako pośredniczący podmiot gazowy ("PPG").

1.2. Zużycie gazu w zakładzie Spółki

Zużywany przez Spółkę gaz w zdecydowanej większości wykorzystywany jest do celów technologicznych, tj. procesów mineralogicznych wymienionych w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz.Urz.UE.L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.; dalej: "rozp. w/s klasyfikacji UE").

Załącznik do rozp. Ws. klasyfikacji UE w sekcji DI 26 wymienia katalog procesów uznawanych za procesy mineralogiczne, w tym podsekcja DI 26.1 odnosi się do produkcji szkła i wyrobów ze szkła, obejmując m.in. produkcję szkła płaskiego (DI 26.11), produkcję szkła gospodarczego (DI 26.13) oraz zbiorczą kategorię produkcji i przetwarzania innych rodzajów szkła, łącznie ze szkłem technicznym (DI 26.15). Nieznaczna część gazu jest używana przez Spółkę do celów grzewczych, tj. ogrzania hal produkcyjnych i pomieszczeń administracyjnych.

1.3. Udział zakupu gazu w wartości produkcji sprzedanej

Udział zakupu gazu w wartości produkcji sprzedanej u Spółki zdecydowanie przekracza 5% (tekst jedn.: wynosi on średniorocznie od kilkunastu do kilkudziesięciu procent - przykładowo za rok 2012 wyniósł on ok. 20%).

1.4. Objęcia Spółki systemem EU ETS

Spółka jest objęta systemem handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (dalej jako: "EU ETS"), co potwierdza wymienienie wykorzystywanych przez Spółkę instalacji do produkcji szkła w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 25 października 2012 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie przyjęcia Krajowego Planu Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2008 - 2012 dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji (Dz. U. z 2012 r. poz. 1264, dalej również jako "rozp. ws. KPRU") wydanym na podstawie ustawy z dnia 28 kwietnia 2011 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. z 2011 r. Nr 122, poz. 695).

Mając na uwadze powyższe, Spółka zwraca się o potwierdzenie następującej kwestii.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 31b ust. 1 pkt 5 oraz art. 31b ust. 10 ustawy akcyzowej (w stanie prawnym po 1 listopada 2013 r.) Spółka jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z akcyzy w odniesieniu do całości używanego gazu ziemnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jako pośredniczący podmiot gazowy sprzedaje i używa gaz ziemny, który stanowi wyrób gazowy w rozumieniu nowych regulacji. Co do zasady więc, każde użycie gazu przez Spółkę będzie przedmiotem opodatkowania, w związku z czym Spółka zwraca się z niniejszym wnioskiem o potwierdzenie, iż przysługuje jej zwolnienie w zakresie całości używanego gazu.

W przypadku Spółki można wskazać kilka niezależnych i wystarczających argumentów, uzasadniających jej prawo do zwolnienia całości używanego gazu ziemnego, tj. wprowadzenia u niej systemów prowadzących do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej (przy spełnieniu pozostałych warunków przewidzianych w ustawie akcyzowej). Dotyczy to objęcia Spółki systemem EU ETS oraz działań podjętych przez Spółkę w związku z wdrożeniem u niej normy ISO 14001, które również składają się na taki system.

Niniejszy wniosek dotyczy zwolnienia z akcyzy ze względu na objęcie Spółki systemem EU ETS - w zakresie zwolnienia w oparciu o system oparty na normie ISO 14001 wystąpiła ona z odrębnym zapytaniem.

4.2. Katalog zwolnień zawarty w art. 31b ust. 1-4 ustawy akcyzowej

Z dniem 31 października 2013 r. przestało obowiązywać "generalne" zwolnienie od akcyzy dla gazu ziemnego przeznaczonego do celów opałowych, uregulowane w art. 163 ustawy akcyzowej. W związku z powyższym krajowy ustawodawca dokonał implementacji przepisów unijnych w zakresie opodatkowania akcyzą gazu ziemnego przeznaczonego do celów opałowych wynikających z tzw. dyrektywy energetycznej (Dyrektywy Rady 2003/96WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, Dz.U.UE. L 283 z 31.10.2003, str. 51, z późn. zm., dalej jako: "dyrektywa energetyczna").

Należy przy tym podkreślić, iż intencją polskiego prawodawcy przy implementacji dyrektywy energetycznej było możliwie szerokie zastosowanie zwolnień z akcyzy (podobnie jak w 2012 r. przy wprowadzaniu akcyzy od wyrobów węglowych), czego wyrazem jest uwzględnienie w nowelizacji wszystkich przewidzianych w dyrektywie zwolnień z akcyzy - zarówno obligatoryjnych, jak i fakultatywnych (por. uzasadnienie do projektu nowelizacji " Zwolnienia uregulowane w projekcie zawierają unijne zwolnienia obligatoryjne oraz wszystkie fakultatywne". - Druk Sejmowy nr 1627 z dnia 21 sierpnia 2013 r.: RM 10.59.13; str. 8).

Wyrazem powyższego jest również stanowisko rządowe przedstawione w uzasadnieniu do nowelizacji, w którym wskazano, iż "Wejście w życie ustawy nie będzie miało negatywnego wpływu na konkurencyjność gospodarki i przedsiębiorczość oraz na funkcjonowanie przedsiębiorstw, gdyż zdecydowana większość tych przedsiębiorstw będzie korzystała ze zwolnień fakultatywnych lub obligatoryjnych z podatku akcyzowego dla wyrobów gazowych" (cytowane uzasadnienie - str. 24), a jednocześnie nie przewiduje się istotnych wpływów budżetowych z akcyzy od wyrobów gazowych - zgodnie z uzasadnieniem, przykładowo łączne wpływy z akcyzy od wyrobów gazowych z całego kraju od wszystkich podatników to zaledwie 5mln zł za grudzień 2013 r. (cytowane uzasadnienie - str. 23), gdzie dla porównania przeciętny pojedynczy podatnik akcyzy, np. z branży tytoniowej, alkoholowej lub paliwowej wpłaca do budżetu od kilkudziesięciu do kilkuset mln zł akcyzy miesięcznie.

Podsumowując, wprowadzenie akcyzy na wyroby gazowe nie wynikało z chęci zwiększenia wpływów budżetowych, a jedynie z obowiązku wypełnienia przez Polskę obowiązków implementacyjnych wynikających z prawa UE.

Potwierdzeniem powyższego jest szeroki katalog różnego rodzaju zwolnień ujętych w art. 31b ust. 1-4 ustawy akcyzowej, zgodnie z którym:

1. Zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych:

2. Zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00. 2711 U 00. 2711 21 00 i 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych przez:

3. Zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do:

4. Zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do napędu stacjonarnych urządzeń lub do celów opałowych związanych z napędem stacjonarnych urządzeń, użyte:

4.3. Spółka jako zakład energochłonny

Zwolnienia zawarte w powyższym artykule mają zróżnicowany charakter - są to zarówno zwolnienia podmiotowe (zwolnione są podmioty spełniające określone kryteria lub posiadające określone cechy wskazane w ustawie akcyzowej, przykładowo zwolnienie określone w art. 31b ust. 2 pkt 2 i 3 uprawniającym do zwolnienia organy administracji i jednostki Sił Zbrojnych RP) oraz zwolnienia przedmiotowe (zwolnieniem są objęte konkretne czynności wskazane w ustawie akcyzowej, przykładowo zwolnienie, z którego Spółka również może korzystać, tj. zwolnienie gazu używanego do celów opałowych w procesach mineralogicznych określone w art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy). Zapytanie ujęte w niniejszym wniosku dotyczy zwolnienia przewidzianego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej, tj. zwolnienia dla tzw. zakładów energochłonnych, zgodnie z którym: Zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Rozwinięcie wymogów, jakie powinien spełnić zakład energochłonny zawarto w ust. 10, stanowiącym, iż: Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zwolnienie przewidziane w powyższej regulacji ma charakter jednoznacznie podmiotowy, tj. ustawa wskazuje cechy, jakie musi posiadać (warunki, jakie musi spełnić) podmiot aby skorzystać ze zwolnienia.

Warunki te to:

* kryterium "energochłonności", polegające na udziale zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej na poziomie przynajmniej 5% (w przypadku Spółki relacja ta kształtuje się na poziomie zdecydowanie wyższym niż 5%, wynoszącym od kilkunastu do kilkudziesięciu procent, w związku z czym nie wymaga ona szerszego komentarza); oraz

* kryterium wprowadzenia u danego podmiotu jednego z tzw. systemów "pro-środowiskowych" lub "pro-energetycznych".

4.4. EU ETS jako system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej

W zakresie drugiego z warunków, ustawa akcyzowa nie precyzuje jak dokładnie należy rozumieć pojęcie "systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej", ani nawet nie wymienia przykładów takich systemów. Niemniej, wyraźną wskazówką interpretacyjną jest w tej kwestii uzasadnienie do nowelizacji, gdzie wprost wskazano (cytowane uzasadnienie - str. 7), iż: "Zwolnieniu podlegać będzie także użycie ww. wyrobów w celach opałowych przez zakłady energochłonne, w których wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Za system taki uważa się m.in. system ETS, o którym mowa w dyrektywie 2003/37/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 października 2003 r. ustanawiającej system handlu przydziałami emisji gazów cieplarnianych we Wspólnocie oraz zmieniającej dyrektywę Rady 96/61/WE".

Analogiczne stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe, w odniesieniu do analogicznej regulacji zwolnienia z akcyzy dotyczącego wyrobów węglowych (tekst jedn.: art. 31a ust. 2 pkt 9 ustawy akcyzowej - w stanie prawnym przed 20 września 2013 r. oraz odpowiadającym mu art. 31a ust. 1 pkt 9 ustawy akcyzowej - w stanie prawnym od 20 września 2013 r.).

Przykładowo dotyczy to:

* interpretacji Dyrektora IS w Bydgoszczy z dnia 27 stycznia 2012 r. (ITPP3/443- 238/11/JK): "Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca zajmuje się głównie produkcją energii. W tym celu Spółka wykorzystuje m.in. węgiel o kodzie CN 2701. Zainteresowany wskazuje, iż jego zakład jest objęty europejskim systemem handlu emisjami, zwanym ETS, zgodnie z przepisami ustawy z 28 kwietnia 2011 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. Nr 122, poz. 695). Ponadto Spółka wskazuje, iż zgodnie z treścią rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 1 lipca 2008 r. w sprawie przyjęcia Krajowego Planu Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2008 - 2012 dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji (Dz. U. Nr 202, poz. 1248), otrzymała roczną liczbę uprawnień do emisji dwutlenku węgla dla instalacji na podstawie KPRU nr (...), KPRU nr (...) oraz KPRU nr (...). Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż stanowisko Spółki jest prawidłowe. Bowiem zwolnieniu od akcyzy podlegają wyroby węglowe, w tym węgiel, zużywane przez podmioty gospodarcze, w których wprowadzono w życie systemy prowadzące do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Za takie systemy uważa się również tzw. system EU ETS, o którym mowa w dyrektywie 2003/87/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 października 2003 r. ustanawiającej system handlu przydziałami emisji gazów cieplarnianych we Wspólnocie ona zmieniającej dyrektywę Rady 96/61/WE. Zatem, zużywany przez Spółkę węgiel przeznaczany do celów opałowych w zakładach objętych europejskim systemem handlu emisjami podlega od 2 stycznia 2012 r. zwolnieniu od podatku akcyzowego na podstawie art. 31a ust. 2 pkt 9 ustawy".

Podobnie rozstrzygnięto m.in. w:

* interpretacji Dyrektora IS w Bydgoszczy z dnia 27 stycznia 2012 r. (ITPP3/443-233/11/JK),

* interpretacji Dyrektora IS w Poznaniu z dnia 7 lutego 2012 r. (ILPP3/443-96/11-2/TK);

* interpretacji Dyrektora IS w Poznaniu z dnia 8 lutego 2012 r. (ILPP3/443-98/11-2/TK);

* interpretacji Dyrektora IS w Bydgoszczy z dnia 9 lutego 2012 r. (ITPP3/443-239/11/JK);

* interpretacji Dyrektora IS w Katowicach z dnia 10 lutego 2012 r. (IBPP3/443-1256/11/PK);

* interpretacji Dyrektora IS w Katowicach z dnia 14 marca 2012 r. (IBPP3/443-1300/11/PH) i szeregu kolejnych.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż system EU ETS, którym jest ona (jej zakład) objęta na mocy cytowanych przepisów stanowi "system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej, a zatem jest ona uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z akcyzy w odniesieniu do używanego przez nią gazu ziemnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, zwaną dalej "ustawą" (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, użyte w ustawie określenie "wyroby akcyzowe" oznacza - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy, określenie "wyroby gazowe" oznacza - wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy, finalny nabywca gazowy to podmiot, który:

- niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

Pośredniczący podmiot gazowy, to w myśl art. 2 ust. 1 pkt 23d lit. b i c ustawy - podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju lub posiadający koncesję na obrót gazem ziemnym na terytorium kraju (...):

* używający wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub

* używający wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów objętych zerową stawką akcyzy, (...)

- który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 12 ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot - będący pośredniczącym podmiotem gazowym używającym wyrobów gazowych.

W myśl art. 16 ust. 3a ustawy, podmiot zamierzający prowadzić działalność gospodarczą jako (...), pośredniczący podmiot gazowy (...), jest obowiązany powiadomić o tym pisemnie właściwego naczelnika urzędu celnego przed dniem rozpoczęcia tej działalności. Powiadomienie powinno zawierać dane dotyczące tego podmiotu i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres jego siedziby lub zamieszkania, NIP lub REGON albo inny numer identyfikacyjny używany w państwie siedziby lub zamieszkania podmiotu oraz określenie rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 16 ust. 3b ustawy, właściwy naczelnik urzędu celnego bez zbędnej zwłoki pisemnie potwierdza przyjęcie powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako (...) pośredniczący podmiot gazowy (...). Potwierdzenie to powinno zawierać dane, o których mowa w ust. 3a, oraz oznaczenie organu potwierdzającego.

Zgodnie z art. 24b ust. 1 pkt 3 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło użycie wyrobów gazowych - w przypadkach, o których mowa w art. 9c ust. 1 pkt 4 lub 5.

Zgodnie z art. 24b ust. 2 ustawy, przepisy ust. 1 nie mają zastosowania do podmiotów dokonujących czynności podlegających opodatkowaniu w zakresie wyrobów gazowych zwolnionych od akcyzy.

W myśl art. 24b ust. 3 ustawy, kwota akcyzy należna od danych wyrobów gazowych może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania innych wyrobów gazowych.

Zakres opodatkowania akcyzą wyrobów energetycznych, w tym również wyrobów gazowych, został określony w rozdziale 1 działu IV ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

Zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy, paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2, a zatem z wyłączeniem paliw silnikowych.

W ww. załączniku nr 1, stanowiącym Wykaz wyrobów akcyzowych, umieszczono:

* pod pozycją 22, z kodem CN 2705 00 00 - gaz węglowy, gaz wodny, gaz generatorowy i podobne gazy, inne niż gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe;

* pod pozycją 28, z kodem CN 2711 - gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe;

* pod pozycją 34, z kodem CN 2901 - węglowodory alifatyczne;

* pod pozycją 35, z kodem CN 2902 - węglowodory cykliczne.

W myśl art. 9c ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Zgodnie z art. 9c ust. 2 ustawy, za sprzedaż finalnemu nabywcy gazowemu wyrobów gazowych uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8, a zatem:

Stosownie do art. 9c ust. 3 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobów gazowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o której mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych, zgodnie z art. 9c ust. 4 i 5 ustawy, sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi gazowemu czy finalnemu nabywcy gazowemu oraz może zażądać od nabywcy przedstawienia potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot gazowy, a w razie odmowy jego przedstawienia przez nabywcę - może odmówić sprzedaży wyrobów gazowych po cenie nieuwzględniającej akcyzy.

Stosownie do art. 88 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15°C lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość opałowa, wyrażona w gigadżulach (GJ).

Stawki akcyzy na wyroby energetyczne, w tym na wyroby gazowe zostały określone w art. 89 ust. 1 i 2 ustawy i wynoszą:

* dla gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ) (art. 89 ust. 1 pkt 13 ustawy);

* dla pozostałych paliw silnikowych - 1.822,00 zł/1000 litrów (art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy);

* dla pozostałych paliw opałowych:

* niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 232,00 zł/1000 litrów,

* równa lub wyższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 64,00 zł/1000 kilogramów,

Zasadą jest opodatkowanie obrotu wyrobami gazowymi, tym niemniej ustawodawca przewidział również określone wyłączenia od zasady opodatkowania obrotu tymi wyrobami.

Zgodnie z art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Stosownie do art. 31b ust. 5 ustawy, w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów.

W myśl art. 31b ust. 10 ustawy, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku wynika, że głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja szkła płaskiego oraz laminowanego. W ramach tej działalności Spółka nabywa oraz wykorzystuje znaczące ilości gazu ziemnego (CN 2711 21 00) od zewnętrznego dostawcy. Większość nabywanego gazu Spółka zużywa w ramach prowadzonej działalności, a nieznaczną część odsprzedaje do innego podmiotu. W związku ze sprzedażą gazu Spółka dokonała pisemnego powiadomienia do właściwego dla niej naczelnika urzędu celnego o zamiarze prowadzenia działalności jako pośredniczący podmiot gazowy ("PPG"). Zużywany przez Spółkę gaz w zdecydowanej większości wykorzystywany jest do celów technologicznych, tj. procesów mineralogicznych wymienionych w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26. Nieznaczna część gazu jest używana przez Spółkę do celów grzewczych, tj. ogrzania hal produkcyjnych i pomieszczeń administracyjnych. Udział zakupu gazu w wartości produkcji sprzedanej u Spółki zdecydowanie przekracza 5% (tekst jedn.: wynosi on średniorocznie od kilkunastu do kilkudziesięciu procent - przykładowo za rok 2012 wyniósł on ok. 20%). Spółka jest objęta systemem handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych "EU ETS", co potwierdza wymienienie wykorzystywanych przez Spółkę instalacji do produkcji szkła w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 25 października 2012 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie przyjęcia Krajowego Planu Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2008 - 2012 dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji (Dz. U. z 2012 r. poz. 1264) wydanym na podstawie ustawy z dnia 28 kwietnia 2011 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. z 2011 r. Nr 122, poz. 695).

Zdaniem Wnioskodawcy, system EU ETS, którym Spółka (jej zakład) jest objęta na mocy cytowanych przepisów stanowi "system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej, a zatem jest ona uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z akcyzy w odniesieniu do używanego przez nią gazu ziemnego.

Istotą zagadnienia w kontekście zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę, jest ustalenie zakresu zwolnienia od podatku akcyzowego przewidzianego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy. Zgodnie z ww. przepisem, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w których wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższania efektywności energetycznej.

Zatem podmiot ubiegający się o prawo do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, powinien spełniać kumulatywnie obie przesłanki wynikające z ww. przepisu, to jest:

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka jest zakładem energochłonnym w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy, a zatem spełnia pierwszy warunek opisany w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy. Należy zatem ustalić czy Spółka spełnia drugi konieczny warunek, uprawniający do zwolnienia, to jest czy w Spółce został wprowadzony któryś z ww. systemów.

Ustawodawca nie sprecyzował, jakie systemy obowiązujące w polskim systemie prawnym spełniają wymagania systemów, o których mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, to jest jakie systemy prowadzą do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższania efektywności energetycznej.

Zgodnie ze stosowaną w pierwszej kolejności wykładnią językową, treść normy prawnej należy ustalić na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć. Jeżeli w wyniku zastosowania tej wykładni "odkodowana" zostanie norma prawna, nie jest konieczne sięganie do pozostałych reguł interpretacji (clara non sunt interpretanda).

W przedmiotowej sprawie, zastosowanie wykładni językowej do powołanych przepisów prawa nie daje jednoznacznej odpowiedzi na podstawowe pytanie: jaki jest zakres omawianego zwolnienia od podatku. Niewątpliwie jest to zwolnienie, z którego może skorzystać podmiot będący zakładem energochłonnym w rozumieniu ustawy, który przeznacza wyroby gazowe do celów opałowych, przy czym w tym zakładzie energochłonnym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Przez system należy rozumieć uporządkowany układ elementów, pomiędzy którymi zachodzą określone relacje, tworzące pewną całość (Język polski. Współczesny słownik języka polskiego, pod red. Bogusław Dunaj, Warszawa 2007, t. 2, s. 1757). Nie każdy tego typu układ elementów może być systemem w rozumieniu analizowanego przepisu. Musi on, co wynika wprost z brzmienia przepisu, prowadzić do osiągania jasno sprecyzowanych celów. Jak wskazano wcześniej, przy interpretowaniu danego przepisu prawa, należy mieć na względzie to, co ustawodawca chciał przez dane stwierdzenia osiągnąć. Pomocne w tym względzie jest odwołanie się do regulacji funkcjonujących w Unii Europejskiej, które zostały implementowane do krajowego porządku prawnego, w tym m.in. w postaci omawianego przepisu.

Na szczeblu unijnym reguły opodatkowania wyrobów gazowych określa dyrektywa Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz.U.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Regulacja ta określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym wszystkich wyrobów energetycznych. Pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania.

Zgodnie z art. 2 dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią "wyroby energetyczne" podlegające tej regulacji. Poszczególne państwa Unii Europejskiej (zgodnie z zasadą lojalności), zobligowane zostały do opodatkowania określonych zastosowań ww. wyrobów.

Przy czym istotne jest to, że zasadą nadrzędną jest opodatkowanie tych produktów, przy wyraźnie ograniczonej możliwości stosowania zwolnień. W związku z powyższym wszystkie przepisy dotyczące zwolnień od podatku, muszą być interpretowane ściśle.

Stosownie do treści art. 17 ww. dyrektywy, możliwe jest stosowanie zwolnienia od podatku, "w przypadku gdy wprowadzone zostały w życie systemy zezwoleń handlowych lub równoważne uzgodnienia, o ile prowadzą one do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej". Analiza powyższego zapisu prowadzi wprost do wniosku, iż podmioty zamierzające korzystać z powyższego zwolnienia, muszą uzyskać odpowiednie zezwolenie lub też dokonać określonych uzgodnień. Każda z tych sytuacji zakłada istnienie zewnętrznego podmiotu posiadającego uprawnienia kontrolne.

Podobnie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-185/00, gdzie wskazał wyraźnie, że zwolnienie od podatku akcyzowego powinno być uzależnione od wykonywania przez państwo kontroli nad zużywaniem wyrobów akcyzowych (zgodnie z przeznaczeniem), aby nie prowadziło to do pogorszenia warunków konkurencji.

Podsumowując powyższe stwierdzić należy, że zwolnienie określone w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, jest zwolnieniem udzielanym podmiotom ze względu na przeznaczenie - tj. takim podmiotom, które wykorzystują wyrób akcyzowy w przypadku, gdy w ich przedsiębiorstwie będącym zakładem energochłonnym lub w zorganizowanej części przedsiębiorstwa będącej zakładem energochłonnym (zgodnie z art. 31b ust. 10 ustawy), wprowadzone zostały w życie systemy zezwoleń handlowych lub równoważne uzgodnienia, prowadzące do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Analiza ww. przepisu, uwzględniająca postanowienia dyrektywy Rady 2003/96/WE, prowadzi do wniosku, że zwolnienie to podlega kontroli państwowej, mającej na celu przede wszystkim wyeliminowanie ewentualnych nadużyć, aby nie doprowadziły one do naruszenia konkurencji. Tym samym, nie każdy system, rozumiany jako uporządkowany układ elementów, pomiędzy którymi zachodzą określone relacje, tworzące pewną całość, jest systemem uprawniającym dany podmiot do stosowania zwolnienia od podatku.

Za taki system uważa się np. tzw. EU ETS (European Union Emissions Trading Scheme lub European Union Emissions Trading System - Europejski System Handlu Emisjami), o którym mowa w dyrektywie 2003/87/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 października 2003 r., ustanawiającej system handlu przydziałami emisji gazów cieplarnianych we Wspólnocie oraz zmieniającej dyrektywę Rady 96/61/WE (Dz. U.UE.L Nr 275, str. 32 z późn. zm.). Implementacja powyższych regulacji do krajowego porządku prawnego nastąpiła ustawą z dnia 28 kwietnia 2011 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. Nr 122, poz. 695).

Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 wskazanej ustawy, system handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, zwany dalej "systemem", obejmuje emisję gazów cieplarnianych z instalacji:

W myśl art. 2 ust. 1 powyższej ustawy, jej przepisy stosuje się między innymi do prowadzącego instalację, który posiada instalację objętą systemem.

Rada Ministrów, na podstawie art. 18 ust. 2 ustawy o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji, wydała rozporządzenie z dnia 1 lipca 2008 r. w sprawie przyjęcia Krajowego Planu Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2008-2012 dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji (Dz. U. , Nr 202, poz. 1248, z późn. zm.). W załączniku do tego rozporządzenia - który stanowi Krajowy Plan Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2008-2012 dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji - w tabeli 3 "Roczna liczba uprawnień do emisji dwutlenku węgla dla instalacji", wyszczególniono podmioty objęte uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych. Wobec powyższego system EU ETS stanowi "system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy przedstawiony we wniosku należy stwierdzić, że Spółka objęta system EU ETS, spełnia warunki do uznania jej za zakład energochłonny, w którym wdrożono w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Zatem Spółka jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z akcyzy przewidzianego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy w odniesieniu do zużywanego gazu ziemnego przez jej zakład.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Inne kwestie przedstawione w opisanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Należy podkreślić, iż w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji, Organ dokonał oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, natomiast nie dokonuje jakichkolwiek własnych ustaleń faktycznych związanych z postępowaniem podatkowym, o którym mowa w Dziale IV Ordynacji podatkowej. Bowiem wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza granice rozpoznawania danej sprawy i jest rozpatrywany zgodnie z Rozdziałem 1a Działu II Ordynacji podatkowej, który nie przewiduje w tym trybie prowadzenia postępowania podatkowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.