IPTPP3/443-93/11-4/JN - Możliwość opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek o charakterze rolno-mieszkaniowym, stanowiących majątek prywatny sprzedającego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2011 r. (data wpływu 14 września 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 grudnia 2011 r. (data wpływu 12 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT - jest prawidłowe.

W dniu 14 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 grudnia 2011 r. o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 7 grudnia 2011 r.).

Wnioskodawczyni w 2007 r. nabyła nieruchomość gruntową tj. działkę nr 269, częściowo o charakterze mieszkaniowym, a częściowo o charakterze rolnym w celu zaspokojenia w przyszłości swoich potrzeb mieszkaniowych. W momencie nabycia działki przez Wnioskodawczynię jej przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego miejscowości oznaczone było symbolami 1 MN - tereny zabudowy mieszkaniowej, KX - ciąg pieszo - jezdny oraz RP - tereny rolne i w związku z tym, że nieznaczna część działki stanowiła grunty orne, zgodnie z wówczas obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego Wnioskodawczyni kupiła powyższą nieruchomość po uprzednim nieskorzystaniu przez Skarb Państwa - Agencję Nieruchomości Rolnych z prawa pierwokupu. Cena za wyżej opisaną działkę wynosiła 180.000,00 złotych. Część ceny w kwocie 18.000,00 złotych została zapłacona przez Wnioskodawczynię z środków własnych, a pozostała część w kwocie 162.000,00 złotych Wnioskodawczyni zapłaciła z udzielonego jej przez Bank kredytu. Okazało się jednak, że kredyt coraz bardziej obciąża Wnioskodawczynię i będzie ona miała trudności z jego spłatą. W obawie przed popadnięciem w tarapaty finansowe Wnioskodawczyni zamierzała sprzedać tę nieruchomość, ale okazało się, że nikt działki o powierzchni ok. pół hektara nie chciał od niej kupić. Oferty sprzedaży Wnioskodawczyni wywieszała na tablicach ogłoszeniowych supermarketów oraz w witrynach sklepowych, aptekach, kwiaciarniach itp.

W następstwie tego podjęła decyzję o podzieleniu nieruchomości na części i sprzedaży części nieruchomości (ze stratą) w celu uwolnienia się od coraz bardziej obciążającego ją kredytu. Zatwierdzenie podziału nieruchomości zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nastąpiło w czerwcu 2011 r. Działka nr 269 została podzielona na pięć działek o numerach: 269/1 (tereny mieszkaniowe), 269/2 (tereny mieszkaniowe i grunty orne), 269/3 (tereny mieszkaniowe i grunty orne), 269/4 (tereny mieszkaniowe) i 269/5 (droga). Obecnie Wnioskodawczyni zamierza sprzedać (ze stratą) trzy działki (wraz z udziałem w drodze - czwarta działka) w celu spłacenia zaciągniętego kredytu w kwocie 162.000,00 złotych w znacznej części, a pozostawić sobie jedną z działek.

Wnioskodawczyni:

* nie jest, ani nie była rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 19 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ani nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami,

* nabyta działka - obecnie działki - nie były i nie są przedmiotem umów najmu dzierżawy lub umów o podobnym charakterze,

* Wnioskodawczyni nie posiada innych niż wskazane we wniosku nieruchomości gruntowych przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży,

* Wnioskodawczyni nie dokonywała wcześniej sprzedaży innych gruntów,

* Wnioskodawczyni podjęła działania w celu dokonania sprzedaży gruntów tj. ogłosiła ich sprzedaż zamieszczając ogłoszenie,

* Wnioskodawczyni nie poniosła nakładów na nieruchomość tzn. nie uzbroiła terenu, nie ogrodziła działek itp.

* w momencie nabycia działki przez Wnioskodawczynię jej przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego miejscowości oznaczone było symbolami 1 MN - tereny zabudowy mieszkaniowej, KX - ciąg pieszo - jezdny oraz RP - tereny rolne, działka następnie została podzielona na pięć działek, z których dwie stanowią tereny mieszkaniowe, dwie kolejne stanowią tereny mieszkaniowe oraz tereny rolne, a jedna stanowi drogę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z dokonaniem sprzedaży części nieruchomości (3 z 4 działek + udział w drodze) częściowo o charakterze mieszkaniowym Wnioskodawczyni powinna rozliczyć się jako podatnik podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 7 grudnia 2011 r.), w zaistniałej sytuacji (tj. zdarzeniu przyszłym) nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni nie spełnia kryteriów określonych w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie działa jako handlowiec, czy usługodawca, a zbycie nieruchomości w omawianym przypadku jako czynność jednorazowa nie wskazuje na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy.

Świadczą o tym następujące okoliczności faktyczne:

* Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość w 2007 r., a dopiero w 2011 r. dokonała jej podziału w celu zbycia części nieruchomości;

* Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość na cele mieszkaniowe, o czym świadczy m.in. rodzaj kredytu hipotecznego jaki został zaciągnięty na tę nieruchomość;

* sprzedaż części nieruchomości będzie dokonana poniżej ceny zakupu głównie w celu spłaty zaciągniętego kredytu; uznanie Wnioskodawczyni za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą przedmiotowych działek doprowadziłoby do niemożności przeznaczenia ceny na spłatę kredytu i popadnięcie Wnioskodawczyni w ciężką sytuację finansową;

* Wnioskodawczyni pozostawi sobie jedną działkę (część nieruchomości);

* Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość na własne potrzeby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jej sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania Wnioskodawczyni za podatnika VAT.

W ocenie Wnioskodawczyni takie stanowisko znajduje poparcie w orzecznictwie m.in. w wyroku NSA z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w wyroku NSA z dnia 27 października 2009 r., sygn. akt I FSK 1043/08, czy też w wyroku NSA z dnia 16 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 709/10.

W orzeczeniach tych NSA jednoznacznie uznał, że przy ocenie czy jakaś osoba działa w charakterze podatnika istotne jest stwierdzenie, że podmiot ten działał jako handlowiec, a nie jako okazjonalny sprzedawca. Stąd jeżeli sprzedaż części nieruchomości nie wiąże się z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej, ale jest wynikiem okoliczności życiowych i mieści się w zakresie zwykłych czynności prywatnej osoby, podmiot dokonujący sprzedaży części nieruchomości nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług. Konkluzja ta ma zastosowanie do sytuacji Wnioskodawczyni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Towarami - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.) - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, iż w obecnym stanie prawnym grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast sprzedaż gruntu stanowi dostawę towarów i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, według stawki określonej w art. 41 ust. 1 ustawy.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy, stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia "częstotliwości", przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności.

O kwestii częstotliwości nie decyduje okres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo - prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z przedstawionych przepisów wynika więc, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży ze swojego majątku prywatnego np. nieruchomości gruntowej, a czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie, w warunkach wskazujących, iż działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą, w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Podkreślić przy tym należy, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 nie można go uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności i to bez względu na to czy czynność tę wykonał jednorazowo ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania ich w sposób częstotliwy.

Taka właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę majątku prywatnego. Majątek taki nabywany był bowiem na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni w 2007 r. nabyła nieruchomość gruntową tj. działkę nr 269, częściowo o charakterze mieszkaniowym, a częściowo o charakterze rolnym w celu zaspokojenia w przyszłości swoich potrzeb mieszkaniowych. W momencie nabycia działki przez Wnioskodawczynię jej przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego miejscowości oznaczone było symbolami 1 MN - tereny zabudowy mieszkaniowej, KX - ciąg pieszo - jezdny oraz RP - tereny rolne. Cena za działkę wynosiła 180.000,00 złotych. Część ceny w kwocie 18.000,00 złotych została zapłacona przez Wnioskodawczynię z środków własnych, a pozostała część w kwocie 162.000,00 złotych Wnioskodawczyni zapłaciła z udzielonego jej kredytu. Okazało się jednak, że kredyt coraz bardziej obciąża Wnioskodawczynię i będzie ona miała trudności z jego spłatą. W obawie przed popadnięciem w tarapaty finansowe Wnioskodawczyni zamierzała sprzedać tę nieruchomość, ale okazało się, ze nikt działki o powierzchni ok. pół hektara nie chciał od niej kupić. Oferty sprzedaży Wnioskodawczyni wywieszała na tablicach ogłoszeniowych supermarketów oraz w witrynach sklepowych, aptekach, kwiaciarniach itp.

W następstwie tego podjęła decyzję o podzieleniu nieruchomości na części i sprzedaży części nieruchomości (ze stratą) w celu uwolnienia się od coraz bardziej obciążającego ją kredytu. Zatwierdzenie podziału nieruchomości zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nastąpiło w czerwcu 2011 r. Działka nr 269 została podzielona na pięć działek o numerach: 269/1 (tereny mieszkaniowe), 269/2 (tereny mieszkaniowe i grunty orne), 269/3 (tereny mieszkaniowe i grunty orne), 269/4 (tereny mieszkaniowe) i 269/5 (droga). Obecnie Wnioskodawczyni zamierza sprzedać (ze stratą) trzy działki (wraz z udziałem w drodze - czwarta działka) w celu spłacenia zaciągniętego kredytu w kwocie 162.000,00 złotych w znacznej części, a pozostawić sobie jedną z działek.

Wnioskodawczyni nie jest, ani nie była rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, ani nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Nabyta działka - obecnie działki - nie były i nie są przedmiotem umów najmu dzierżawy lub umów o podobnym charakterze. Wnioskodawczyni nie posiada innych niż wskazane we wniosku nieruchomości gruntowych przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży oraz nie dokonywała wcześniej sprzedaży innych gruntów. Wnioskodawczyni podjęła działania w celu dokonania sprzedaży gruntów tj. ogłosiła ich sprzedaż zamieszczając ogłoszenie. Nie poniosła nakładów na nieruchomość tzn. nie uzbroiła terenu, nie ogrodziła działek itp., zakupiona działka nie została przekwalifikowana. W momencie nabycia działki przez Wnioskodawczynię jej przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego miejscowości oznaczone było symbolami 1 MN - tereny zabudowy mieszkaniowej, KX - ciąg pieszo - jezdny oraz RP - tereny rolne, działka następnie została podzielona na pięć działek, z których dwie stanowią tereny mieszkaniowe, dwie kolejne stanowią tereny mieszkaniowe oraz tereny rolne, a jedna stanowi drogę.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału nieruchomości stanowiącej majątek osobisty, który nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT, a czynność ta nie nosi znamion działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni nabyła przedmiotowy grunt w celu zaspokojenia w przyszłości swoich potrzeb mieszkaniowych, zatem należy uznać, iż intencją Zainteresowanej w momencie nabycia gruntów nie był zamiar ich odsprzedaży, lecz przeznaczenie go na cele osobiste.

Reasumując, planowana sprzedaż działek wchodzących w skład majątku osobistego Wnioskodawczyni, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawczyni nie będzie miała obowiązku rozliczenia podatku z tego tytułu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.