IPTPP3/443-24/11-6/IB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2011 r. (data wpływu do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim 25 maja 2011 r.) uzupełnionego pismem z dnia 20 lipca 2011 r. (data wpływu 21 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT dla środków trwałych oddanych w użytkowanie w 2006 r. - jest prawidłowe.

W dniu 29 kwietnia 2011 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku -Białej został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT dla środków trwałych oddanych w użytkowanie w 2006 r.

W związku z § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Biuro Krajowej Informacji Podatkowej Bielsku-Białej, pismem z dnia 20 maja 2011 r., przesłało ww. wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim (data wpływu 25 maja 2011 r.), celem załatwienia zgodnie z właściwością miejscową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina wybudowała w ramach ZPORR 2004-2006 - działanie 3.1 "Obszary wiejskie" dwie inwestycje p.n.: "...etap II", oraz "...", zgodnie z deklaracją, zawartą we wniosku aplikacyjnym o dofinansowanie po zakończeniu realizacji inwestycje zostały przekazane do Zakładu Usług Wodnych i Komunalnych będącym jednostką organizacyjną - zakładem budżetowym Gminy. W przypadku "... etap II" zakończenie rzeczowe realizacji inwestycji nastąpiło 28 lipca 2006 r., zaś finansowe 26 września 2006 r., przekazanie inwestycji do ZUWiK do eksploatacji nastąpiło 6 października 2006 r. W przypadku "..." zakończenie rzeczowe realizacji inwestycji nastąpiło 19 lipca 2006 r., zaś finansowe 15 września 2006 r., przekazanie inwestycji do ZUWiK do eksploatacji nastąpiło 21 sierpnia 2006 r.

Gmina podjęła uchwałę o likwidacji Zakładu Usług Wodnych i Komunalnych i przejęcia przez Gminę zadań wykonywanych przez ZUWiK - Uchwała Rady Gminy z dnia 9 grudnia 2010 r., w której określono termin zakończenia likwidacji na dzień 31 grudnia 2011 r., faktyczna likwidacja ma być zakończona do końca sierpnia 2011 r.. Od miesiąca września Gmina będzie użytkownikiem sieci wodociągowej i kanalizacyjnej (Gmina będzie zaopatrywać mieszkańców w wodę i odbierać ścieki na podstawie podpisanych umów z mieszkańcami).

W uzupełnieniu z dnia 21 lipca 2011 r. Wnioskodawca dodał, iż jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Inwestycje będące przedmiotem wniosku były przekazane w użytkowanie - bezpłatnie Zakładowi Usług Wodnych i Komunalnych.

Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji będących przedmiotem zapytania. Po likwidacji Zakładu Usług Wodnych i Komunalnych przedmiotowe inwestycje będą miały związek z wykonaniem przez Gminę czynności opodatkowanych (Gmina podpisze odpłatne umowy cywilnoprawne z osobami indywidualnymi na dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków).Przedmiotowe inwestycje będą zaliczone do środków trwałych Gminy po ich przekazaniu (wartość środka trwałego powyżej 15 000 zł).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy po zmianie wykorzystania wytworzonych środków trwałych, tj. przejęciu sieci wodociągowej i kanalizacyjnej przez Gminę, gmina nie będzie mogła odliczyć kwoty podatku naliczonego dla środków trwałych oddanych w użytkowanie w 2006 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina po przejęciu do użytkowania sieci wodociągowej i kanalizacyjnej od miesiąca września 2011 r. nie będzie miała możliwości odliczenia podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - stosownie do treści art. 15 ust. 2 ww. ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 tej ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem wskazanym w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392). Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. Z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, iż jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, który wybudował w ramach ZPORR 2004-2006 - działanie 3.1 "Obszary wiejskie" dwie inwestycje p.n.: "... etap II", oraz "...". Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowych inwestycji, które zostały przekazane bezpłatnie w użytkowanie Zakładowi Usług Wodnych i Komunalnych.

Gmina podjęła uchwałę o likwidacji Zakładu Usług Wodnych i Komunalnych i przejęcia przez Gminę zadań wykonywanych przez ZUWiK - Uchwała Rady Gminy z dnia 9 grudnia 2010 r., w której określono termin zakończenia likwidacji na dzień 31 grudnia 2011 r., faktyczna likwidacja ma być zakończona do końca sierpnia 2011 r.. Od miesiąca września Gmina będzie użytkownikiem sieci wodociągowej i kanalizacyjnej (Gmina będzie zaopatrywać mieszkańców w wodę i odbierać ścieki na podstawie podpisanych umów z mieszkańcami).

Zakładu Usług Wodnych i Komunalnych przedmiotowe inwestycje będą miały związek z wykonaniem przez Gminę czynności opodatkowanych (Gmina podpisze odpłatne umowy cywilnoprawne z osobami indywidualnymi na dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków). Przedmiotowe inwestycje będą zaliczone do środków trwałych Gminy po ich przekazaniu (wartość środka trwałego powyżej 15 000 zł).

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (ust. 2a).

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (ust. 3). W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (ust. 4).

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (ust. 5).

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (ust. 7).

Ten ostatni przepis adresowany jest więc do podatników, którzy nie wykorzystywali nabytego towaru do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego, a następnie po zmianie stanu faktycznego uzyskali to prawo. Przepis nakazuje więc w ww. przypadku dokonanie korekty również tym podatnikom, którzy uzyskali prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako że nabyty towar zaczął służyć sprzedaży opodatkowanej.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (ust. 7a).

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c (ust. 7b).

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy (ust. 7c).

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (ust. 7d).

Zatem biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy wskazać, że Gmina, po likwidacji Zakładu Usług Wodnych i Komunalnych oraz przejęciu przedmiotowych inwestycji będzie je wykorzystywała do wykonywania czynności opodatkowanych na podstawie zawieranych z indywidualnymi osobami, odpłatnych umów cywilno-prawnych na dostarczanie wody i ścieków. Tym samym, ponieważ Zainteresowany w momencie ponoszenia nakładów nie miał prawa do odliczenia, lecz w wyniku likwidacji zakładu budżetowego nastąpi zmiana prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, Wnioskodawca będzie zobowiązany dokonać korekty podatku naliczonego, stosownie do cyt. wyżej art. 91 ust. 7, ust. 7a, ust. 7b i ust. 7c ustawy, z uwzględnieniem zasad wskazanych w art. 91 ustawy ale tylko pod warunkiem, że zmiana przeznaczenia nastąpi w okresach korekty, wskazanych w tych przepisach.

Zatem stanowisko Gminy, iż w przypadku likwidacji Zakładu Usług Wodnych i Komunalnych, nie będzie Ona miała możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z przedmiotową inwestycją, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.