IPTPP2/4512-310/15-4/SM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2015 r. (data wpływu 27 maja 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 lipca 2015 r. - wg daty nadania (data wpływu 31 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału we współwłasności działek - jest prawidłowe.

W dniu 27 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału we współwłasności działek.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia - wg daty nadania - 30 lipca 2015 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 10 lipca 2003 r. małżeństwo... nabyli nieruchomość rolną położoną we wsi... gmina... o powierzchni 3.7220 m^2. Została ona następnie po odrolnieniu podzielona na 36 działek rekreacyjnych. E. zmarła 26 października 2011 r. Na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 10 listopada 2011 r. udział wynoszący 1/4 w ww. nieruchomości odziedziczył jej syn Jacek... W okresie od czerwca do listopada 2014 r. zbył on udział we współwłasności 5 działek.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca ponownie wskazał, że w dniu 10 lipca 2003 r. małżeństwo... nabyli nieruchomość rolną położoną we wsi... gmina... o powierzchni 3.7220 m². Została ona następnie po odrolnieniu podzielona na 37 działek rekreacyjnych (pierwotnie omyłkowo podano 36). E. zmarła 26 października 2011 r. Na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 10 listopada 2011 r. udział wynoszący 1/4 w ww. nieruchomości odziedziczył jej syn Jacek.... W okresie od czerwca do listopada 2014 r. zbył on udział we współwłasności 5 działek oraz jednej w lipcu 2015 r.

W odpowiedzi na pytanie o następującej treści: "Proszę podać numery geodezyjne działek objętych zakresem pytania zadanego we wniosku...", Wnioskodawca wskazał, iż odziedziczył udział wynoszący 1/4 w 37 działkach o następujących numerach geodezyjnych: 9/173, 9/174, 9/175, 9/176, 9/177, 9/178, 9/179, 9/180, 9/181, 9/168, 9/169, 9/171, 9/172, 9/166, 9/165, 9/164, 9/163, 9/162, 9/161, 9/160, 9/157, 9/156, 9/155, 9/154, 9/153, 9/152, 9/151, 9/149, 9/146, 9/145, 9/144, 9/147, 9/148, 9/159, 9/170, 9/158, 9/150.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że:

1. Nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług;

2. Nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej;

3. Nie prowadził i nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej;

4. Nie udostępniał innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze udziałów we współwłasności działek;

5. Nie ponosił żadnych nakładów na przygotowanie działek do zbycia;

6. Nie podejmował działań marketingowych związanych ze zbyciem współwłasności działek;

7. Nie występował i nie planuje wystąpić o wydanie decyzji o warunkach zabudowy;

8. W okresie od czerwca do listopada 2014 r. zbył udział w pięciu działkach o numerach: 9/147, 9/148, 9/159, 9/170, 9/158 oraz jednej działki 9/150 w lipcu 2015 r.

9. Nie posiada innych, niż wskazane we wniosku, nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż udziałów w odziedziczonej nieruchomości jest opodatkowana VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 2, 5 i 7 ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż sprzedaż gruntu podlega opodatkowaniu VAT. Jednak, aby uznać podmiot za podatnika VAT, powinny być spełnione przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 i 2 ww. ustawy, czyli musi on prowadzić działalność gospodarczą zdefiniowaną w tymże art. 15.

W omawianym stanie faktycznym nie można uznać Wnioskodawcy za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy polegającą na handlu nieruchomościami. Wnioskodawca wszedł w posiadanie 1/4 udziału w nieruchomości w drodze spadku, kiedy ona była już podzielona na działki rekreacyjne, a więc nie nabył jej w celach handlowych, czyli z zamiarem dalszej odsprzedaży. Nieruchomość ta nie służyła także Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie do celów zarobkowych.

Sprzedając działki Wnioskodawca rozporządzał własnym majątkiem, czyli wykonywał czynności, które nie są działalnością gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy.

Reasumując, zdaniem Zainteresowanego zbycie udziału w nieruchomości stanowiącej majątek osobisty sprzedającego nie stanowi działalności gospodarczej i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Art. 45 Kodeksu cywilnego definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów jako gruntów i ich części, mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec tego, towarem jest udział w prawie własności nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części - art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.).

Stwierdzić zatem należy, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału.

Należy więc przyjąć, że w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego, należy podkreślić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu na podstawie przepisu art. 5 ust. 1 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma zatem na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem "podatnika" te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

Konsekwentnie nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych...przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz...i... przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca odziedziczył udział wynoszący 1/4 w 37 działkach o następujących numerach geodezyjnych: 9/173, 9/174, 9/175, 9/176, 9/177, 9/178, 9/179, 9/180, 9/181, 9/168, 9/169, 9/171, 9/172, 9/166, 9/165, 9/164, 9/163, 9/162, 9/161, 9/160, 9/157, 9/156, 9/155, 9/154, 9/153, 9/152, 9/151, 9/149, 9/146, 9/145, 9/144, 9/147, 9/148, 9/159, 9/170, 9/158, 9/150. Następnie, w okresie od czerwca do listopada 2014 r. zbył udział w pięciu działkach o numerach: 9/147, 9/148, 9/159, 9/170, 9/158 oraz w lipcu 2015 r. w jednej działce o nr 9/150. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nie prowadził i nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Zainteresowany nie wykazywał aktywności w rozporządzaniu nieruchomością, wykraczającą poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, tj. nie ponosił żadnych nakładów na przygotowanie działek do zbycia, nie podejmował działań marketingowych związanych ze zbyciem współwłasności działek, nie udostępniał innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze udziałów we współwłasności działek, nie występował i nie planuje wystąpić o wydanie decyzji o warunkach zabudowy.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, iż Zainteresowany w związku ze sprzedażą udziału we współwłasności odziedziczonych działek, nie działa w charakterze podatnika, a czynność ta nie nosi znamion działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie bowiem całokształt okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Tym samym sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału we współwłasności odziedziczonych działek stanowi zwykłe wykonywanie prawa własności, a Zainteresowany zbywając ww. udział we współwłasności przedmiotowych działek, stanowiących majątek prywatny, korzysta z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Wobec powyższego, sprzedaż udziałów we współwłasności odziedziczonych działek przez Wnioskodawcę, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując należy uznać, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży udziałów we współwłasności odziedziczonych działek, nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem ww. transakcje nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.