IPTPP2/4512-239/15-4/AJB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2015 r. (data wpływu 23 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem dnia 7 lipca 2015 r. (data wpływu 7 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania i sposobu udokumentowania dla usługi montażu linii produkcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 23 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania i sposobu udokumentowania dla usługi montażu linii produkcyjnej.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 lipca 2015 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła umowę z kontrahentem niemieckim, który jest podmiotem prowadzącym działalność głównie na terenie Niemiec oraz jest podatnikiem czynnym podatku od wartości dodanej, zarejestrowanym tylko w Niemczech. Na podstawie zlecenia pracownicy spółki... wykonują kompletny montaż instalacji linii produkcyjnej w zakładzie produkcyjnym.... Montaż polega na instalacji części mechanicznej i elektrycznej urządzeń linii kolendra oraz udziale przy rozruchu linii technologicznej. Montowane elementy i urządzenia składają się na całą linię produkcyjną technologiczną która będzie funkcjonowała i będzie użytkowana na terenie zakładu.

W piśmie z dnia 7 lipca 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazano:

1. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

2. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT-UE.

3. Na zadane pytanie o treści: "Czy przedmiotowa linia produkcyjna została nabyta przez kontrahenta niemieckiego od Wnioskodawcy...", Wnioskodawca odpowiedział, iż przedmiotowa linia produkcyjna nie została nabyta przez kontrahenta niemieckiego od Wnioskodawcy. Kontrahent niemiecki.... jest producentem i dostawcą linii dla Inwestora firma... do zakładu produkcyjnego na terenie Polski, miejscowość....

4. Przedmiotem zawartej umowy pomiędzy kontrahentem niemieckim a Wnioskodawcą była wyłącznie usługa montażu linii, bez dostawy przedmiotowej linii.

5. Montaż i instalowanie linii produkcyjnej, o której mowa we wniosku, polega na wykonaniu skomplikowanych operacji logistycznych i montażowych oraz skomplikowanych technicznie czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego urządzenia - linii zgodnie z jego przeznaczeniem.

6. Przedmiotowa linia produkcyjna jest posadowiona na własnych fundamentach wewnątrz budynku.

7. Przedmiotowej linii produkcyjnej, o której mowa we wniosku nie można przestawić lub demontować bez dodatkowych nakładów. Przestawienie lub demontaż wymaga zaangażowania dużej ilości sprzętu ciężkiego tj. dźwigi, podnośniki, sprzęt specjalistyczny oraz dużych wiedzy inżynieryjnej.

8. Kontrahent Wnioskodawcy jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

9. Na zadane pytanie o treści: "Czy siedziba działalności gospodarczej kontrahenta Wnioskodawcy znajduje się w Polsce. Jeśli to należy wskazać w jakim kraju znajduję sie siedziba działalności gospodarczej kontrahenta Wnioskodawcy...", nie, siedziba działalności gospodarczej kontrahenta nie znajduje się w Polsce. Siedziba działalności gospodarczej kontrahenta znajduje się w Niemczech.

10. Kontrahent posiada stałe miejsce działalności gospodarczej. Stałe miejsce prowadzenia działalności nie znajduje sie w Polsce, tj. nazwa kontrahenta....

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy spółka postępuje prawidłowo, obciążając kontrahenta za wykonane usługi montażu wystawiając faktury VAT opodatkowane stawką 23% i wykazując je jako kwoty VAT należnego zgodnie z art. 28e od podatku i usług, jako prace wykonane na ściśle określonej nieruchomości położonej w kraju. Czy też kierując się ogólną zasadą z art. 28b ustawy o VAT Spółka powinna uznać, iż miejsce świadczenia tych usług znajduje się w miejscu stałego prowadzenia działalności przez podatnika tj. w Niemczech i wówczas wystawiając faktury z VAT "NP" - nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka w zakresie rozliczenia podatku VAT usługi wykonywanej na rzecz kontrahenta niemieckiego stosuje zasadę określoną w artykule 28e ustawy o VAT i traktuje wykonywaną usługę jako ściśle związaną z konkretną nieruchomością położoną w Polsce i podlegającą opodatkowaniu w kraju.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Powyższy przepis wprowadza powszechność opodatkowania podatkiem VAT ww. czynności.

Przez terytorium kraju - zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy - przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W przypadku świadczenia usług istotnym, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

W art. 28a ustawy wskazano, iż na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

Powyższy artykuł wprowadza definicję podatnika, która ma zastosowanie tylko na potrzeby ustalenia miejsca świadczenia usług.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 ustawy).

Od powyższych zasad ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych m.in. z nieruchomościami.

I tak zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z powyższej regulacji prawnej wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył bowiem nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Podkreślenia wymaga fakt, że w świetle przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług, aby uznać usługi za związane z nieruchomością, wynik prac musi się wiązać z konkretną nieruchomością, np. działką, budynkiem, budowlą o określonych parametrach, numerach, będącą w posiadaniu określonych osób.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "nieruchomości", zatem zasadnym jest odwołanie się do przepisów prawa cywilnego. Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie zaś do art. 47 § Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

W kontekście rozpatrywanej sprawy zasadnicze znaczenie będzie miało określenie rzeczy składowej nieruchomości. Jak zauważa się w doktrynie (M. Bednarek, Mienie, Zakamycze, Kraków 1997)"dany przedmiot uzyskuje atrybut części składowej innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), jeżeli zostanie on połączony z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała:

* więź fizykalno-przestrzenna,

* więź funkcjonalna (gospodarcza), a połączenie będzie miało

* charakter trwały (nie dla przemijającego użytku)

- przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Wskutek takiego połączenia przedmiot połączony traci samodzielny byt w sensie fizycznym, gospodarczym i prawnym, stanowiąc z pozostałymi składnikami rzeczy jedną całość traktowaną w obrocie jako dobro samoistne (rzecz w znaczeniu techniczno-prawnym).

Do zdefiniowania części składowych użyto elastycznych (nieostrych) kryteriów; decydujące znaczenie mają kryteria gospodarcze oraz zapatrywania przyjęte w obrocie".

Natomiast jak zauważa W. J. Katner, Kodeks cywilny, Część ogólna, Komentarz, LEX, 2009: "O występowaniu części składowej w rozumieniu prawnym decydują przede wszystkim okoliczności obiektywne: połączenie z rzeczą musi mieć charakter fizyczny, materialny. Może być to połączenie dosyć luźne, byle były spełnione przesłanki określone w art. 47 § 2, to znaczy odłączenie powodowało wymienione tam skutki co do uszkodzenia lub istotnej zmiany całości lub części składowej (przedmiotu odłączonego). Nie ma znaczenia, czy połączenie z rzeczą nastąpiło jednocześnie z powstaniem rzeczy, czy też później, czy wynikało z powodów naturalnych (zob. wyrok SN z dnia 14 sierpnia 1967 r., I CR 54/67, OSNC 1968, Nr 4, poz. 68), czy było skutkiem działalności człowieka, czy była wola połączenia ze strony osoby, która tego dokonała, czy też nastąpiło to mimo woli tej osoby, aby pozostawić składniki rzeczy jako samodzielne przedmioty obrotu".

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w tej ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Artykuł 48 odnosi się tylko do nieruchomości gruntowych i stwierdza, że nie są odrębnymi nieruchomościami, a tylko częściami składowymi gruntu budynki i inne urządzenia trwale z tym gruntem związane. Jest to zaakceptowanie przez ustawodawcę zasady "wszystko, co na gruncie, przynależy do gruntu" (superficies solo cedit). Ustawodawca jeszcze raz powraca do tej zasady w art. 191 Kodeksu cywilnego, stanowiąc w nim swoiste sprzężenie zwrotne dla stosunków prawnorzeczowych: "własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową".

W art. 48 jest wyliczenie przykładowe "w szczególności", z tym że wymienia się najczęściej występujące na gruncie: budynki, a więc ze swojej natury samoistne rzeczy oraz "inne urządzenia". Mianem urządzeń ustawodawca nazwał ogólnie wszystkie inne naniesienia człowieka, które nie są drzewami i roślinami. Zatem "wszystko to", co sztucznie lub naturalnie zostało trwale związane z gruntem stanowi część składową gruntu.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie - na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

I tak, zgodnie z art. 106a ustawy - przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

Natomiast zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż przedmiotowa linia produkcyjna zainstalowana w zakładzie produkcyjnym stanowi część składową nieruchomości, gdyż jej usunięcie doprowadziłoby do zerwania więzi fizykalno-przestrzennej oraz więzi funkcjonalnej, bowiem - jak wskazał Wnioskodawca - linia produkcyjna jest posadowiona na własnych fundamentach wewnątrz budynku, a przestawienie lub demontaż wymaga zaangażowania dużej ilości sprzętu ciężkiego. Tym samym usługa montażu przedmiotowej linii produkcyjnej jest usługą związaną z miejscem położenia nieruchomości, a w związku z tym miejscem opodatkowania ww. usług, zgodnie z brzmieniem art. 28e ustawy jest terytorium Polski.

Wnioskodawca świadczy usługę montażu linii produkcyjnej na rzecz Kontrahenta będącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy. Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy stwierdzić należy, iż Wnioskodawca jest obowiązany do wystawienia faktury dokumentującej usługę montażu przedmiotowej linii produkcyjnej na rzecz ww. Kontrahenta. Przy czym stosowanie do art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy ww. czynność będzie opodatkowana stawką 23%.

Wobec powyższego nie znajdzie zastosowania ogólna zasada wynikająca z art. 28b ustawy, a tym samym Wnioskodawca nie powinien wystawić faktury opatrzonej adnotacją "NP".

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.