IPTPP2/4512-162/15-6/AJB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2015 r. (data wpływu 16 marca 2015 r.), uzupełnionym pismami z dnia 25 maja 2015 r. (data wpływu 28 maja 2015 r.) oraz z dnia 15 czerwca 2015 r. wg daty nadania (data wpływu 18 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania opłat za udział w seminarium wnoszonych przez osoby zagraniczne wykonujące zawody lekarzy, pielęgniarki oraz studentów ostatnich lat tych kierunków-jest prawidłowe.

W dniu 16 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania opłat za udział w seminarium wnoszonych przez osoby zagraniczne wykonujące zawody lekarzy, pielęgniarki oraz studentów ostatnich lat tych kierunków.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 25 maja 2015 r. oraz z dnia 15 czerwca 2015 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz zakresu zadanego pytania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Fundacja została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w Rejestrze Stowarzyszeń, Innych Organizacji Społecznych i Zawodowych, Fundacji oraz Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej oraz Rejestru Przedsiębiorców pod nr KRS... w dniu 24 lipca 2013 r. Głównym przedmiotem działalności Fundacji jest: PKWiU 85.59.B organizowanie szkoleń i konferencji z zakresu zdrowia psychicznego, psychoterapii, psychologii i psychiatrii. Fundacja nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

W związku ze wskazanym na wstępie rodzajem działalności, Fundacja w dniach 6-13 czerwca 2015 r. będzie organizowała we współpracy z... oraz niemieckim... seminarium szkoleniowe... pod nazwą:. Informacje o seminarium można znaleźć na niemieckojęzycznej stronie internetowej... oraz polskiej:.

Seminarium jest organizowane regularnie, jeden raz w roku, od 24 lat. Tematyka Seminarium w każdym roku jest nieco odmienna, ale generalnie dotyczy psychoterapii w różnych obszarach medycyny, pracy z bólem, traumy, depresji, lęku, uzależnień, psychosomatyki, psychoonkologii, hipnozy, artreterapii itp. Pomiędzy... a... co roku podpisywana jest umowa na przeprowadzenie Seminarium. Umowa podkreśla, że wszystkie szkolenia mają charakter kształcenia ustawicznego, a także jest w niej zawarty punkt uzasadniający korzystanie ze sprzętu sportowego i rekreacyjno-wodnego w formie: "zajęć terapeutyczno-relaksujących".

Niemieccy organizatorzy seminarium zawsze starają się o uzyskanie "Akredytacji i punktów szkoleniowych" dla uczestników Seminarium. W tym celu wszyscy uczestnicy Seminarium otrzymują odpowiednie zaświadczenia oraz dyplomy dokumentujące udział w Seminarium oraz tzw. "punkty".

W seminarium będą uczestniczyły konkretne osoby, które zgłaszają swój udział w Seminarium w formie kart zgłoszeniowych, na których między innymi umieszczają informację o wykonywanym przez siebie zawodzie.

Uczestnikami mogą to być zarówno osoby z Polski, jak i zagranicy, głównie z Niemiec. Osoby uczestniczące mogą być podatnikami podatku VAT, zgodnie z art. 28a, jak i takie, które w rozumieniu tego przepisu podatnikami nie są.

Poniżej treść przepisu:

W trakcie Seminarium będą się odbywały wykłady, zajęcia szkoleniowe, seminaria, superwizje, zajęcia grupowe, a także przewidziane jest korzystanie ze sprzętu sportowego i wodnego w ramach zajęć terapeutyczno-relaksujących. Opłata za Seminarium obejmuje zajęcia wymienione powyżej. Nie przewiduje kosztów wyżywienia i zakwaterowania. Te koszty pokrywają indywidualnie uczestnicy Seminarium.

W wiążącej interpretacji, o którą występował Wnioskodawca na okoliczność organizowanej przez Fundację w czerwcu 2014 r. Konferencji (IPTPP1/443-894/13-4/MW wydana przez Ministra Finansów w dniu 18 marca 2014 r.), Zainteresowany pytał o zastosowanie zwolnienia z opodatkowania opłat związanych z uczestnictwem w Konferencji zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a Ustawy o VAT. Przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy zostało w części uznane jako prawidłowe: tj. w kwestii zwolnienia z opodatkowania opłat za udział w Kongresie dla lekarzy, pielęgniarek i studentów ostatnich lat tych kierunków, w pozostałych przypadkach opisanych we wniosku stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane jako nieprawidłowe. Chcąc zastosować prawidłową stawkę podatku VAT dla opłat za uczestnictwo w organizowanym w czerwcu Seminarium w. Wnioskodawca przeanalizował wszystkie warunki organizowanego Seminarium i określił, że jego charakter, warunki organizacji, przebiegu Seminarium, osób uczestniczących, a nawet tematyki, jest zbliżona do Konferencji organizowanej w czerwcu 2014 r. Przede wszystkim jednak udział w Seminarium pozwala uczestnikom uzyskać dodatkowe punkty niezbędne dla udokumentowania podnoszenia przez nich kwalifikacji oraz ustawicznego kształcenia, określone w odrębnych przepisach dla niektórych grup zawodowych, w tym lekarzy, pielęgniarek.

Biorąc pod uwagę fakt, iż od momentu wydania ww. wiążącej interpretacji nie nastąpiły zmiany w przepisach podatkowych VAT, regulujących opodatkowanie świadczenia usług, szczególnie w zakresie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a, Wnioskodawca przyjmuje zasadność stosowania zwolnienia z podatku VAT dla tych uczestników, którzy są lekarzami, pielęgniarkami i studentami ostatnich lat tych kierunków, zgodnie z ww. artykułem oraz uzyskaną jako potwierdzenie wiążącą interpretacją (IPTPP1/443-894/13-4/MW wydaną przez Ministra Finansów w dniu 18 marca 2014 r.).

W piśmie z dnia 25 maja 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazano, iż:

1. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

2. Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty.

3. Zdaniem Wnioskodawcy opłaty uzyskiwane przez Fundację z tytułu uczestnictwa w opisanym Seminarium korzystają, ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit.a. Zgodnie z tym przepisem usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach są zwolnione z podatku VAT. Seminarium, które jest przedmiotem wniosku o indywidualną interpretację spełnia warunki kształcenia ustawicznego, wymaganego dla lekarzy i pielęgniarek określonych w poniżej wymienionych, szczególnych przepisach dla tych grup zawodowych. Ponadto uczestnicy Seminarium otrzymują, jak pisano we wniosku, dyplomy jego ukończenia oraz tzw. punkty, które są niezbędne dla udokumentowania podnoszenia kwalifikacji zawodowych uczestników kongresu w ramach kształcenia ustawicznego. Przepisy szczególne:

a. Zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów te grupy zawodowe zobowiązuje się do ciągłego doskonalenia zawodowego zarówno w ramach samokształcenia jak i w ramach zorganizowanych formach kształcenia. Lekarz potwierdza aktywność zawodową poprzez uzyskiwanie odpowiedniej liczby punktów edukacyjnych, obliczonych w ustalonych okresach rozliczeniowych (par. 2 pkt 3 Rozporządzenia).W paragrafie 3 Rozporządzenia Minister Zdrowia enumeratywnie określa sposób w jaki lekarz realizuje obowiązek doskonalenia zawodowego.Punkt 4 tego paragrafu wymienia udział w krajowym lub zagranicznym kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym jako jeden z warunków koniecznych do doskonalenia zawodowego tej grupy zawodowej.

b. Pielęgniarki zobowiązane są do kształcenia ustawicznego zgodnie z Ustawą o pielęgniarkach i położnych. Określona jest w ustawie konieczność podnoszenia kwalifikacji zawodowych w różnych formach kształcenia podyplomowego (art. 61.1) są zobowiązane Ustawą do wykorzystywania wskazań aktualnej wiedzy medycznej. Konferencja spełnia te zadania i jest jednym z instrumentów zdobycia wiedzy na temat aktualnej wiedzy medycznej.

4. Ww. usługi nie są finansowane ani w części, ani w całości ze środków publicznych.

Nadto doprecyzowując zakres postawionego we wniosku pytania Wnioskodawca wskazał, iż wniosek o indywidualną interpretację dotyczy wyłącznie osób zagranicznych wykonujących zawody lekarz, pielęgniarka, bądź osoby będące studentami ostatnich lat tych kierunków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Pytanie Wnioskodawcy dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT opłat, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a, w odniesieniu do uczestników przedmiotowego seminarium, osób zagranicznych wykonujących zawody lekarz, pielęgniarka, bądź będących studentami ostatnich lat tych kierunków.

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty związane z uczestnictwem w Seminarium osób zagranicznych wykonujących zawody: lekarz, pielęgniarka, bądź będących studentami ostatnich lat tych kierunków korzystają ze zwolnienia, zgodnie z artykułem 43 ust. 1 pkt 29 lit.a.

Dla zastosowania zwolnienia istotne jest zdaniem Wnioskodawcy:

3. Jak pisano uczestnikami mogą być zarówno podatnicy, jak i osoby niebędące podatnikami.

4. Generalna zasada przy określaniu miejsca świadczenia usług w przypadku usług świadczonych na rzecz podatnika ujęta jest w art. 28b.

Artykuł 28b.

1. Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

2. W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

3. W przypadku, gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzania działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

4. W przypadku świadczenia usług, które są przeznaczone wyłącznie na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych lub członków stowarzyszenia, do określenia miejsca świadczenia stosuje się odpowiednio przepisy art. 28c.

Dla podmiotów niebędących podatnikami tę właściwość określa art. 28c.

Artykuł 28c. 1. Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Biorąc pod uwagę, iż usługi w ramach organizowanego seminarium będą usługami określanymi, jako "usługi wstępu", w analizowanym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 28g ust. 1, 2 poniżej treść przepisów:

Artykuł 28g.

1. Miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

2. Miejscem świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz podobnych usług, takich jak targi i wystawy oraz usług pomocniczych do tych usług, w tym świadczenia usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana.

Miejscem świadczenia usługi będzie miejsce, gdzie seminarium będzie się odbywało, czyli Polska. Jeśli tak, to usługa związana z organizacją seminarium będzie opodatkowana zgodnie ze stawką podatku VAT właściwą dla stawki krajowej 23% lub jeśli dla danej usługi właściwa jest inna stawka lub zwolnienie z opodatkowania, wówczas inna stawka lub zwolnienie są właściwe dla tej usługi w odniesieniu dla osób z zagranicy, niezależnie od tego czy są, czy też nie są podatnikami w rozumieniu ustawy VAT.

Mając na uwadze, przedstawione powyżej argumenty oraz uwzględniając, iż opłaty za udział w Seminarium kwalifikowane są jako tzw. "bilety wstępu" zwolnienie z opodatkowania opłat dotyczy również uczestników z zagranicy, o ile wykonują zawody: lekarz, pielęgniarka lub jest to student ostatnich lat tych kierunków, niezależnie od tego czy są podatnikami w rozumieniu art. 28a Ustawy VAT, czy też nimi nie są, ponieważ:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej "ustawą" - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W świetle treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie zostały zawarte m.in. w rozdziale 3 działu V ustawy.

W art. 28a ustawy wskazano, że na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w przepisie art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 ustawy).

Przytoczone przepisy ustawy są odzwierciedleniem treści art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.) - dalej "Dyrektywa", w myśl którego miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Według art. 28c ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Stosownie do art. 28g ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

Natomiast zgodnie z art. 28g ust. 2 ustawy, miejscem świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz podobnych usług, takich jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych do tych usług, w tym świadczenia usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana.

Również stosownie do art. 53 Dyrektywy miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

Należy zaznaczyć, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

W kontekście ustalenia miejsca świadczenia usług, w tym usług wstępu konieczne jest odwołanie się do ww. rozporządzenia wykonawczego Rady (UE), które w art. 32 zdefiniowało - o czym mowa w motywie (27) ww. rozporządzenia - pojęcie usług wstępu, poprzez m.in. wskazanie, jakie usługi, w szczególności, termin ten obejmuje.

I tak, w myśl art. 32 ust. 1 ww. rozporządzenia, usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej.

Z kolei jak stanowi art. 32 ust. 2 tego rozporządzenia, ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do:

Zgodnie zatem z art. 32 ust. 2 pkt c) w związku z ust. 1 ww. rozporządzenia Nr 282/2011 usługi wstępu, w odnośnym zakresie, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria. W zakresie natomiast usług pomocniczych do usług wstępu zastosowanie znajdzie art. 33 ww. rozporządzenia Nr 282/2011, zgodnie z którym usługi takie obejmują usługi, które są bezpośrednio powiązane ze wstępem na wydarzenia kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, świadczone oddzielnie na rzecz osoby uczestniczącej w wydarzeniu za opłatą.

Z opisu sprawy wynika, iż Fundacja została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w Rejestrze Stowarzyszeń, Innych Organizacji Społecznych i Zawodowych, Fundacji oraz Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej oraz Rejestru Przedsiębiorców pod nr KRS... w dniu 24 lipca 2013 r. Głównym przedmiotem działalności Fundacji jest: PKWiU 85.59.B organizowanie szkoleń i konferencji z zakresu zdrowia psychicznego, psychoterapii, psychologii i psychiatrii. Fundacja nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Fundacja w dniach 6-13 czerwca 2015 r. będzie organizowała we współpracy z... oraz niemieckim... seminarium szkoleniowe... pod nazwą:. Seminarium jest organizowane regularnie, jeden raz w roku, od 24 lat. Tematyka Seminarium w każdym roku jest nieco odmienna, ale generalnie dotyczy psychoterapii w różnych obszarach medycyny, pracy z bólem, traumy, depresji, lęku, uzależnień, psychosomatyki, psychoonkologii, hipnozy, artreterapii itp. Pomiędzy... a... co roku podpisywana jest umowa na przeprowadzenie Seminarium. Umowa podkreśla, że wszystkie szkolenia mają charakter kształcenia ustawicznego, a także jest w niej zawarty punkt uzasadniający korzystanie ze sprzętu sportowego i rekreacyjno-wodnego w formie: "zajęć terapeutyczno-relaksujących". Niemieccy organizatorzy seminarium zawsze starają się o uzyskanie "Akredytacji i punktów szkoleniowych" dla uczestników Seminarium. W tym celu wszyscy uczestnicy Seminarium otrzymują odpowiednie zaświadczenia oraz dyplomy dokumentujące udział w Seminarium oraz tzw. "punkty". W seminarium będą uczestniczyły konkretne osoby, które zgłaszają swój udział w Seminarium w formie kart zgłoszeniowych, na których między innymi umieszczają informację o wykonywanym przez siebie zawodzie. Uczestnikami mogą to być zarówno osoby z Polski, jak i zagranicy, głównie z Niemiec. Osoby uczestniczące mogą być podatnikami podatku VAT, zgodnie z art. 28a, jak i takie, które w rozumieniu tego przepisu podatnikami nie są. W trakcie Seminarium będą się odbywały wykłady, zajęcia szkoleniowe, seminaria, superwizje, zajęcia grupowe, a także przewidziane jest korzystanie ze sprzętu sportowego i wodnego w ramach zajęć terapeutyczno-relaksujących. Opłata za Seminarium obejmuje zajęcia wymienione powyżej. Nie przewiduje kosztów wyżywienia i zakwaterowania. Te koszty pokrywają indywidualnie uczestnicy Seminarium.

Ponadto Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz nie jest jednostką objętą systemem oświaty. Zdaniem Wnioskodawcy opłaty uzyskiwane przez Fundację z tytułu uczestnictwa w opisanym Seminarium korzystają, ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit.a. Ponadto uczestnicy Seminarium otrzymują, jak pisano we wniosku, dyplomy jego ukończenia oraz tzw. punkty, które są niezbędne dla udokumentowania podnoszenia kwalifikacji zawodowych uczestników kongresu w ramach kształcenia ustawicznego. Przepisy szczególne:

* zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów te grupy zawodowe zobowiązuje się do ciągłego doskonalenia zawodowego zarówno w ramach samokształcenia jak i w ramach zorganizowanych formach kształcenia;

* pielęgniarki zobowiązane są do kształcenia ustawicznego zgodnie z Ustawą o pielęgniarkach i położnych. Określona jest w ustawie konieczność podnoszenia kwalifikacji zawodowych w różnych formach kształcenia podyplomowego (art. 61.1) są zobowiązane Ustawą do wykorzystywania wskazań aktualnej wiedzy medycznej.

Konferencja spełnia te zadania i jest jednym z instrumentów zdobycia wiedzy na temat aktualnej wiedzy medycznej. Ww. usługi nie są finansowane ani w części, ani w całości ze środków publicznych.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z uczestniczeniem konkretnych osób w konferencji (kongresie), które to czynności stanowią usługi wstępu. Usługi wstępu na tego typu imprezy obejmują, zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami, świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za opłatę. Podkreślenia wymaga, że opłata dotyczy zawsze udziału w danym wydarzeniu (w tym przypadku: konferencji (kongresie)), nie zaś samego wstępu na organizowany kongres. Zatem to usługa wstępu obejmuje, co do zasady, prawo do udziału w wykładach, warsztatach, przewidzianych w programie kongresu, czyli te elementy, które z reguły zawierają się w opłacie, a podmiot nabywający usługę wstępu ma szeroki dostęp do kongresu, nieograniczający się jedynie do fizycznego wstępu do miejsca, gdzie odbywa się konferencja będąca przedmiotem wniosku.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, jednoznacznie wskazać należy, że usługi wykonywane przez Zainteresowanego, które jak wyżej wskazano, stanowią usługi wstępu będą świadczone na rzecz osób będących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy, jak również niebędących podatnikami w rozumieniu ww. artykułu.

W przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę usług wstępu na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, miejscem opodatkowania - stosowanie do art. 28g ustawy, będzie miejsce, w którym przedmiotowy kongres będzie się odbywał, czyli na terytorium Polski. Również miejscem opodatkowania ww. usług na rzecz osób niebędących podatnikami będzie Polska, przy czym podstawą prawną będzie art. 28c ustawy.

Stawka podatku, jak wynika z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2013 r. poz. 1722), zwalnia się od podatku:

* usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

* usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 3 ust. 8 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19 stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Na mocy § 3 ust. 9 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Definicja zawarta w art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Dokonując analizy zdarzenia przyszłego wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia, lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że usługi, które Wnioskodawca zamierza świadczyć spełniają definicję usług kształcenia, doskonalenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, bowiem - jak wskazał Zainteresowany - udział w Seminarium pozwala uczestnikom uzyskać dodatkowe punkty niezbędne dla udokumentowania podnoszenia przez nich kwalifikacji oraz ustawicznego kształcenia, określone w odrębnych przepisach dla niektórych grup zawodowych, w tym lekarzy, pielęgniarek. Wnioskodawca wskazał akty prawne, na podstawie których biorące udział w kongresie grupy zawodowych zobowiązane będą do podnoszenia swoich kwalifikacji zawodowych, tj.:

* lekarze - na podstawie rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów;

* pielęgniarki - na podstawie ustawy o pielęgniarkach i położnych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2015 r. poz. 464) w myśl którego lekarz ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego, w szczególności w różnych formach kształcenia podyplomowego.

W myśl art. 19 ust. 1, ww. ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty, kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów mogą prowadzić:

Jak stanowi art. 19 ust. 2 ww. ustawy, warunkami prowadzenia kształcenia podyplomowego są:

Szkolenia podyplomowe dla lekarzy i lekarzy dentystów nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie. Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. z 2004 r. Nr 231, poz. 2326 z późn. zm.).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o lekarzu, rozumie się przez to również lekarza dentystę.

Przepis § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Zdrowia stanowi, iż doskonalenie zawodowe lekarza obejmuje aktywność zawodową w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia podyplomowego poprzez odbywanie szkolenia specjalizacyjnego, zwanego dalej "specjalizacją", nabywanie umiejętności zawodowych z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych, zwane dalej "umiejętnością", oraz doskonalenie w innych formach kształcenia.

Natomiast zgodnie z § 2 ust. 2 i 3 ww. rozporządzenia, dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarza polega na stałej aktywności zawodowej. Lekarz potwierdza aktywność zawodową poprzez uzyskiwanie odpowiedniej liczby punktów edukacyjnych, obliczonych w ustalonych okresach rozliczeniowych.

Formy realizacji obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów określone zostały w § 3 powyższego rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem, lekarz realizuje obowiązek doskonalenia zawodowego poprzez:

Stosownie do § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, lekarz realizujący obowiązek doskonalenia zawodowego prowadzi indywidualną ewidencję przebiegu doskonalenia zawodowego, w formie "Ewidencji Doskonalenia Zawodowego", której wzór jest określony w załączniku nr 1 do rozporządzenia.

"Ewidencję Doskonalenia Zawodowego" lekarz otrzymuje nieodpłatnie od okręgowej izby lekarskiej, której jest członkiem (§ 4 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Lekarz przedstawia okręgowej radzie lekarskiej do wglądu "Ewidencję Doskonalenia Zawodowego" wraz z dokumentami stanowiącymi potwierdzenie odbycia określonych form doskonalenia zawodowego przed zakończeniem okresu rozliczeniowego (§ 4 ust. 3 ww. rozporządzenia).

W myśl § 4 ust. 4 ww. rozporządzenia, dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarza okręgowa rada lekarska potwierdza przez dokonanie wpisu w okręgowym rejestrze lekarzy oraz w dokumencie "Prawo wykonywania zawodu lekarza" albo "Prawo wykonywania zawodu lekarza dentysty", w części "wpisy uzupełniające". Wzór wpisu do dokumentu prawa wykonywania zawodu stanowi załącznik nr 2 do rozporządzenia.

Natomiast zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz. U. z 2014 r. poz. 1435 z późn. zm.), pielęgniarka i położna mają obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i umiejętności zawodowych oraz prawo do doskonalenia zawodowego w różnych rodzajach kształcenia podyplomowego.

W art. 66 ust. 1 tej ustawy ustala się następujące rodzaje kształcenia podyplomowego:

W myśl art. 66 ust. 2 cyt. ustawy, kształcenie podyplomowe jest prowadzone w systemie stacjonarnym i niestacjonarnym.

Specjalizacja ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną specjalistycznej wiedzy i umiejętności w określonej dziedzinie pielęgniarstwa lub dziedzinie mającej zastosowanie w ochronie zdrowia oraz tytułu specjalisty w tej dziedzinie (art. 67 ust. 1 ww. ustawy).

Kurs kwalifikacyjny ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną wiedzy i umiejętności do udzielania określonych świadczeń zdrowotnych wchodzących w zakres danej dziedziny pielęgniarstwa lub dziedziny mającej zastosowanie w ochronie zdrowia (art. 71 ust. 1 cyt. ustawy).

Kurs specjalistyczny ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną wiedzy i umiejętności do wykonywania określonych czynności zawodowych przy udzielaniu świadczeń pielęgnacyjnych, zapobiegawczych, diagnostycznych, leczniczych lub rehabilitacyjnych (art. 72 ust. 1 cyt. ustawy).

Kurs dokształcający ma na celu pogłębienie i aktualizację wiedzy i umiejętności zawodowych pielęgniarki lub położnej (art. 73 ust. 1 cyt. ustawy).

W myśl art. 73 ust. 2 cyt. ustawy, do kursu dokształcającego mogą przystąpić pielęgniarka lub położna, które:

Zgodnie z art. 75 ust. 1 ww. ustawy, organizatorami kształcenia mogą być:

Stosownie do art. 75 ust. 3 ww. ustawy, warunkami prowadzenia kształcenia podyplomowego są:

Zgodnie z art. 78 ust. 1 ww. ustawy, kształcenie podyplomowe, z wyjątkiem kursów dokształcających, jest prowadzone na podstawie programów kształcenia sporządzanych dla danego rodzaju i danej dziedziny lub zakresu przez zespoły programowe powołane przez dyrektora Centrum w celu ich opracowania. Programy kształcenia, z wyjątkiem programów kursów dokształcających, są opracowywane w porozumieniu z Naczelną Radą Pielęgniarek i Położnych. Programy te zatwierdza minister właściwy do spraw zdrowia.

Program kształcenia kursu dokształcającego opracowuje organizator kształcenia zgodnie ze strukturą określoną w ust. 4 (art. 78 ust. 2 ww. ustawy).

Program kształcenia powinien zawierać treści programowe zgodne z aktualnym stanem wiedzy medycznej (art. 78 ust. 3 ww. ustawy).

Na mocy art. 78 ust. 4 ww. ustawy program kształcenia zawiera w szczególności:

Programy kształcenia są zamieszczane na stronach internetowych Centrum (art. 78 ust. 5 ww. ustawy

Ponadto zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 29 października 2003 r. w sprawie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych (Dz. U. Nr 197, poz. 1923) przedmiotowe rozporządzenie określa szczegółowe warunki i tryb odbywania kształcenia podyplomowego przez pielęgniarki i położne.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie kształcenia lekarzy i pielęgniarek poprzez udział w kongresie, spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Przedmiotowy kongres pozwala dopełnić obowiązek doskonalenia zawodowego, gdyż pozostaje w związku z zawodem ww. uczestników kongresu. Udział w takim kształceniu pozwala na uaktualnienie wiedzy służącej celom zawodowym. Ponadto zasady organizowania i przeprowadzania ww. usług kształcenia doskonalenia zawodowego lekarzy i pielęgniarek zostały ściśle uregulowane w odrębnych, ww. przepisach. Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie świadczył przedmiotowe usługi zgodnie z ww. przepisami, spełniona zostanie przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, tzn. przedmiotowe szkolenia prowadzone będą w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

W związku z powyższym, usługi świadczone przez Wnioskodawcę dla osób zagranicznych wykonujących zawody lekarzy, pielęgniarki oraz studentów ostatnich lat tych kierunków spełnią dyspozycję wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, a tym samym opłaty wnoszone przez ww. osoby za udział w kongresie, będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT.

A zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.