IPTPP2/443-98/11-2/IR - Podstawa opodatkowania w imporcie towarów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2011 r. (data wpływu 2 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania w imporcie towarów - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania w imporcie towarów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza importować w Polsce napoje alkoholowe. Importowane towary stanowią wyroby akcyzowe w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.). Przywóz importowanych napojów alkoholowych do Polski dokonywany będzie z państw trzecich. Ponadto, Spółka prowadzi skład podatkowy w oparciu o stosowne zezwolenie. Spółka wystąpiła również z wnioskiem o wydanie zezwolenia na wysyłanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany wysyłający (oraz złożyła wniosek o ustanowienie zabezpieczenia akcyzowego z tytułu przemieszczania wyrobów akcyzowych z miejsca importu do składu podatkowego). Zezwolenie to będzie niezbędne Zainteresowanemu ponieważ zamierza ona dokonać dopuszczenia do obrotu importowanych wyrobów akcyzowych w miejscu nie stanowiącym składu podatkowego. Towary te będą następnie wysyłane z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu do prowadzonego przez niego składu podatkowego na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy określając dla potrzeb podatku od towarów i usług podstawę opodatkowania w imporcie towarów Spółka powinna uwzględnić podatek akcyzowy, którego pobór został zawieszony z uwagi na przesyłanie napojów alkoholowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Zdaniem Wnioskodawcy, obliczona przez niego dla potrzeb podatku od towarów i usług podstawa opodatkowania w imporcie towarów nie powinna uwzględniać podatku akcyzowego. Pobór podatku akcyzowego został bowiem zawieszony z uwagi na poddanie importowanych towarów procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

W świetle przepisów art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT), podatnicy podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT), na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, obowiązani są do samonaliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku VAT, z uwzględnieniem obowiązujących stawek.

Podstawą opodatkowania podatkiem VAT w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy (art. 29 ust. 13 ustawy o VAT).

Podstawa opodatkowania obejmuje również, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju (art. 29 ust. 15 ustawy o VAT).

Do podstawy opodatkowania dolicza się także określone w odrębnych przepisach opłaty oraz inne należności, jeżeli organy celne mają obowiązek pobierać te należności z tytułu importu towarów (art. 29 ust. 16 ustawy o VAT).

Zważywszy powyższe regulacje, z tytułu dopuszczenia do obrotu w Polsce, tj. na obszarze celnym Unii Europejskiej, importowanych wyrobów akcyzowych powstanie dług celny, skutkujący koniecznością uiszczenia przez Spółkę cła. Na niej, jako podmiocie importującym towary, ciążyć będzie również obowiązek naliczenia i odprowadzenia podatku VAT.

Zasady ustalania wartości celnej oraz określania wysokości należnego cła szczegółowo regulują przepisy prawa celnego. Opodatkowanie podatkiem akcyzowym reguluje natomiast ustawa o podatku akcyzowym.

Jak stanowi przepis art. 8 ust. 1 pkt 3 i ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego, niebędącego importerem tych wyrobów, jak też wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Pod pojęciem importu na gruncie ustawy o podatku akcyzowym rozumie się przywóz m.in. wyrobów akcyzowych z terytorium państwa trzeciego na terytorium Polski jeżeli wyroby te z chwilą ich wprowadzenia na terytorium kraju nie zostają objęte zawieszającą procedurą celną lub jeżeli wyroby te zostały zwolnione z zawieszającej procedury celnej lub procedura ta została zakończona i powstał dług celny (art. 2 ust. 1 pkt 7 lit. b) ustawy o podatku akcyzowym). Ponieważ w analizowanym przypadku sprowadzane spoza Unii Europejskiej wyroby akcyzowe dopuszczane będą do obrotu w Polsce, Zainteresowany będzie mieć do czynienia z importem wyrobów akcyzowych mieszczącym się w zakresie opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Należy ponadto zauważyć, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym przewidują procedurę zawieszenia poboru akcyzy, która to procedura znajduje zastosowanie przede wszystkim w związku z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych. W szczególności, procedurę tę stosuje się w odniesieniu do wyrobów akcyzowych importowanych i dopuszczonych do obrotu, które są przemieszczane przez zarejestrowanego, wysyłającego z miejsca importu na terytorium Polski do składu podatkowego zlokalizowanego na terytorium Polski (art. 40 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku akcyzowym). W takiej sytuacji, przy spełnieniu określonych warunków, przemieszczanie wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy rozpoczyna się z chwilą dopuszczenia wyrobów akcyzowych do obrotu (art. 41a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym).

Spółka zaznacza, że fakt objęcia, z mocy prawa, procedurą zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych w momencie dopuszczenia ich do swobodnego obrotu potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej Nr... wydanej w dniu 2 grudnia 2010 r.

Przy przemieszczeniu wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy nie powstaje zobowiązanie podatkowe i wygasa powstały w wyniku dokonania określonej czynności podlegającej opodatkowaniu obowiązek podatkowy ciążący na podatniku (art. 41 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym). Zobowiązanie podatkowe w przypadku zastosowania procedury zawieszenia akcyzy powstaje dopiero z dniem zakończenia tej procedury (art. 45 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym). Wnioskodawca wyjaśnił, że przez zarejestrowanego wysyłającego ustawa o podatku akcyzowym rozumie podmiot, któremu wydano zezwolenie na wysyłanie importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 pkt 14a ustawy o podatku akcyzowym), a poprzez miejsce importu rozumie miejsce w którym znajdują się importowane wyroby akcyzowe w momencie dopuszczenia do obrotu w rozumieniu przepisów prawa celnego (art. 2 ust. 1 pkt 25 ustawy o podatku akcyzowym).

Analiza powyższych regulacji prowadzi do wniosku, że w wyniku uzyskania zezwolenia na działanie jako zarejestrowany wysyłający Spółka uprawniona będzie do wysyłania dopuszczonych do obrotu na terytorium Polski importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu nie stanowiącego składu podatkowego do jej składu podatkowego zlokalizowanego na terytorium Polski. Przemieszczenie to dokonane zostanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. Procedurą zawieszenia poboru akcyzy importowane wyroby akcyzowe objęte zostaną z mocy prawa, w momencie dopuszczenia ich do swobodnego obrotu na terytorium Polski. Wskutek zastosowania przez Spółkę procedury zawieszenia poboru akcyzy nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym. Jednocześnie, wygaśnie ciążący na Spółce obowiązek podatkowy powstały w wyniku dokonania podlegającego opodatkowaniu podatkiem akcyzowym importu towarów. W stosunku do sprowadzonych towarów zobowiązanie podatkowe w akcyzie powstanie dopiero z dniem zakończenia procedury zawieszenia akcyzy. Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że określając podstawę opodatkowania podatkiem VAT importowanych wyrobów akcyzowych Spółka nie będzie miała obowiązku uwzględnienia podatku akcyzowego. Jednocześnie Spółka zauważa, że powstanie długu celnego i konieczność zapłaty cła, podatku VAT, ale bez podatku akcyzowego w sytuacji importu wyrobów akcyzowych znajdujących się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej w dniu 16 lutego 2011 r. interpretacji indywidualnej Nr....

Powyższe stanowisko znajduje również, zdaniem Spółki, potwierdzenie w przepisach art. 41 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym, jeżeli procedura zawieszenia poboru akcyzy jest związana z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych, warunkiem jej zastosowania jest:

Konieczność złożenia przez zarejestrowanego wysyłającego zabezpieczenia akcyzowego dotyczy kwoty, która ma pokryć powstałe albo mogące powstać zobowiązanie podatkowe (art. 63 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym).

Jednocześnie, przepisy art. 27 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym jednoznacznie nakazują, że w przypadku importu podatnik jest obowiązany do obliczenia i wykazania kwoty akcyzy w zgłoszeniu celnym. Jednakże, w przypadku objęcia importowanych wyrobów akcyzowych m.in. procedurą zawieszenia poboru akcyzy, podatnik jest obowiązany zamieścić w zgłoszeniu celnym informację o kwocie akcyzy, która byłaby należna, gdyby wyroby akcyzowe nie zostały objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W konsekwencji, Spółka uważa, że również fakt obowiązkowego złożenia przez zarejestrowanego wysyłającego zabezpieczenia potencjalnego zobowiązania podatkowego w akcyzie, w stosunku do którego w zgłoszeniu celnym zamieszona będzie informacja o jego kwocie należnej, gdyby wyroby akcyzowe nie zostały objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jednoznacznie dowodzą braku obowiązku uwzględnienia przez Spółkę podatku akcyzowego w podstawie opodatkowania podatkiem VAT importowanych przez Spółkę wyrobów akcyzowych.

Z uwagi na przytoczone powyżej argumenty Spółka wnosi o uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Przez import towarów, w myśl art. 2 pkt 7 ustawy, rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju.

Podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na mocy art. 29 ust. 13 ustawy, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. W przypadku towarów objętych procedurą uszlachetniania biernego podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu w ramach uszlachetniania biernego są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

W myśl art. 29 ust. 14 ustawy, podstawą opodatkowania w imporcie towarów objętych procedurą odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych oraz procedurą przetwarzania pod kontrolą celną jest wartość celna powiększona o cło, które byłoby należne, gdyby towary te były objęte procedurą dopuszczenia do obrotu. Jeżeli przedmiotem importu w ramach procedury odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych lub procedury przetwarzania pod kontrolą celną są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o cło, które byłoby należne, gdyby towary te były objęte procedurą dopuszczenia do obrotu, i o podatek akcyzowy.

Podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 13 i 14, obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego towary są importowane. Elementy, o których mowa w zdaniu pierwszym, wlicza się do podstawy opodatkowania, również gdy powstają one w związku z transportem do innego miejsca przeznaczenia na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu - art. 29 ust. 15 ustawy.

Do podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 13 i 14, zgodnie z art. 29 ust. 16 ustawy, dolicza się określone w odrębnych przepisach opłaty oraz inne należności, jeżeli organy celne mają obowiązek pobierać te należności z tytułu importu towarów.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza importować w Polsce napoje alkoholowe będące wyrobami akcyzowymi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Przywóz importowanych napojów alkoholowych do Polski dokonywany będzie z państw trzecich. Ponadto, prowadzi on skład podatkowy w oparciu o stosowne zezwolenie. Wystąpił również z wnioskiem o wydanie zezwolenia na wysyłanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany wysyłający. Zezwolenie to będzie mu niezbędne gdyż zamierza dokonać dopuszczenia do obrotu importowanych wyrobów akcyzowych w miejscu nie stanowiącym składu podatkowego. Towary te będą następnie wysyłane z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu do prowadzonego przez niego składu podatkowego na terytorium Polski.

W przypadku importu podatnik jest obowiązany do obliczenia i wykazania kwoty akcyzy w zgłoszeniu celnym, z uwzględnieniem obowiązujących stawek akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 3 - art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.).

W przypadku objęcia importowanych wyrobów akcyzowych procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub w przypadku importu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, podatnik jest obowiązany zamieścić w zgłoszeniu celnym informację o kwocie akcyzy, która byłaby należna, gdyby wyroby akcyzowe nie zostały objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub zwolnieniem od akcyzy (art. 27 ust. 3 ww. ustawy).

Z powyższych regulacji nie wynika, iż procedura zawieszenia poboru akcyzy ma wpływ na to, czy importowany towar podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Jeżeli więc przedmiotem importu w procedurze zawieszenia poboru akcyzy są towary podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym to wartość podatku akcyzowego określona na podstawie stosownych przepisów (akcyza zawieszona) zwiększa na mocy art. 29 ust. 13 ustawy podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, określając dla potrzeb podatku od towarów i usług podstawę opodatkowania w imporcie towarów Spółka powinna uwzględnić podatek akcyzowy, którego pobór został zawieszony z uwagi na przesyłanie napojów alkoholowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, na podstawie art. 29 ust. 13 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.