IPTPP2/443-662/12-4/JN - Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2012 r. (data wpływu 26 lipca 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 września 2012 r. (data wpływu 24 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek - jest prawidłowe.

W dniu 26 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 września 2012 r. o doprecyzowanie stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 18 września 2008 r. Wnioskodawca dokonał zakupu niezabudowanej nieruchomości rolnej położonej w m. T. Zakupiona przez Wnioskodawcę nieruchomość składała się z dwóch działek ewidencyjnych tj. działka o nr 16/9 i 16/10 o łącznej powierzchni 1,7218 ha. Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. W skład przedmiotowej nieruchomości wchodzą grunty orne określone symbolem "R" klasy IIIa i IIIb o powierzchni 0,6985 ha - działka nr 16/10 oraz sady określone symbolem "S-R" klasy IIIa i IIIb o powierzchni 1,0233 ha - działka nr 16/9. Działka o nr 16/10 posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej, natomiast działka o numerze 16/9 znajduje się za działką 16/10, jest jej przedłużeniem i nie posiada dostępu do drogi publicznej. Dojazd do działki 16/9 odbywa się przez działkę 16/10. W momencie kupna na działce 16/10 znajdowały się krzewy czarnej porzeczki i sad brzoskwiniowy. Przez wszystkie lata tj. od kupna do sprzedaży Wnioskodawca użytkował przedmiotową nieruchomość rolniczo tj. uprawiał i zbierał owoce czarnej porzeczki.

Wnioskodawca nadmienił, że jest podatnikiem podatku VAT, prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą "...", wpisaną pierwotnie do ewidencji działalności gospodarczej w dniu 10 grudnia 2010 r.

Gospodarstwo rolne będące przedmiotem sprawy stanowiło majątek osobisty (prywatny) Wnioskodawcy i nie wchodziło w skład prowadzonej przez Zainteresowanego działalności gospodarczej. Oprócz działalności typowo rolniczej związanej z tym gospodarstwem rolnym Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań ani nie angażował żadnych środków finansowych w celu np. podziału działek na mniejsze lub uzbrojenia terenu itp. Wnioskodawca skupił się wyłącznie na działalności rolniczej.

W dniu 4 lipca 2012 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży przedmiotowej nieruchomości rolnej. Kupujący nabyli tę nieruchomość rolną celem powiększenia już istniejącego gospodarstwa rolnego (w tej miejscowości). Dla przedmiotowej nieruchomości (działek nr 16/9, 16/10) w Urzędzie Gminy występuje sytuacja braku planu zagospodarowania przestrzennego. Dla ww. działek nie ustalono również warunków zabudowy.

W piśmie z dnia 21 września 2012 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nie udostępniał przedmiotowego gruntu innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Wnioskodawca posiada inne niż wskazane we wniosku nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży. Są to nieruchomości, które wchodzą w skład prowadzonej przez Zainteresowanego działalności gospodarczej. Jeżeli chodzi o nieruchomości gruntowe stanowiące majątek osobisty - Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości gruntowej położonej w m. B., którą to wykorzystuje do celów rekreacyjnych. Nieruchomość ta została zakupiona przez Zainteresowanego w 2006 r. Obecnie Wnioskodawca nie ma planów związanych ze sprzedażą tej nieruchomości.

Zainteresowany dokonywał wcześniej sprzedaży gruntów innych niż wskazane we wniosku. Sprzedawane grunty zostały opodatkowane na zasadach osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Jeżeli chodzi o sprzedaż gruntów stanowiących majątek osobisty, Wnioskodawca dokonał sprzedaży w 2006 r. (sześć lat temu) nieruchomości położonej w m. M. W związku ze sprzedażą działek położonych w m. T., Wnioskodawca nie podjął działań marketingowych. Podejmuje działania marketingowe dla działek sprzedawanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca uważa, że należy dokonać rozgraniczenia (dla celów podatkowych) sprzedaż działek w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek) z działkami stanowiącymi majątek osobisty Wnioskodawcy. Tym bardziej, iż sprzedaż działki z majątku osobistego nastąpiła 6 lat temu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż przedmiotowych nieruchomości tj. działek nr 16/9 i 16/10 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) tzn. czy Wnioskodawca winien jest dokonać zapłaty podatku VAT od sprzedaży tych nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie musi dokonać zapłaty za sprzedaż gospodarstwa rolnego tj. działek nr 16/9 i 16/10 podatku od towarów i usług (VAT), gdyż:

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, iż nie powinien zapłacić podatku VAT od sprzedaży tych nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...)

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, iż w obecnym stanie prawnym grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy, stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów (w tym przypadku gruntów) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Niezbędnym do uznania dostawy towarów za działalność gospodarczą jest, aby w momencie jej dokonania podatnik miał zamiar dokonywać czynności wielokrotnie. Jeżeli podmiot dokonuje sprzedaży gruntu, a okoliczności nie wskazują, że czynności te wykonywane są z zamiarem ich powtarzania (kontynuowania) i nie zmierzają do nadania im stałego (zorganizowanego) charakteru, to nie można stwierdzić, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje sprzedaży majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. Ponadto, dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Podkreślić przy tym należy, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy, nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy.

Taka właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez osobę fizyczną majątku prywatnego. Sprzedaż własnego majątku, który nie został nabyty z przeznaczeniem do działalności handlowej, zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą również zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm. - (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W celu wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności, należy sięgnąć do zapisów prawa cywilnego, tj. powołanej wcześniej ustawy - Kodeks cywilny.

I tak, zgodnie z art. 140 ww. Kodeksu cywilnego, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 Kodeksu cywilnego uprawnień właściciela do rozporządzania rzeczą (ius disponendi). Podkreślić także należy, iż ustawodawca nie definiuje używanego pojęcia rozporządzenia. Nie klasyfikuje też postaci rozporządzenia. W literaturze zaś podkreśla się zazwyczaj, że chodzi o uprawnienie do wyzbycia się własności i uprawnienie do obciążania prawa własności. Wyzbycie się własności w pierwszym rzędzie obejmuje dokonywaną (inter vivos) czynność przeniesienia własności, dalej zaś czynność rozporządzenia testamentowego (...) (Edward Gniewek "Kodeks cywilny, Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe". Komentarz, Zakamycze, 2001, Komentarz do art. 140 Kodeksu cywilnego).

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, iż dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 18 września 2008 r. dokonał zakupu niezabudowanej nieruchomości rolnej. Zakupiona przez Wnioskodawcę nieruchomość składała się z dwóch działek ewidencyjnych tj. działka o nr 16/9 i 16/10. Działka o nr 16/10 posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej, natomiast działka o numerze 16/9 znajduje się za działką 16/10, jest jej przedłużeniem i nie posiada dostępu do drogi publicznej. Dojazd do działki 16/9 odbywa się przez działkę 16/10. W momencie kupna na działce 16/10 znajdowały się krzewy czarnej porzeczki i sad brzoskwiniowy. Przez wszystkie lata tj. od kupna do sprzedaży Wnioskodawca użytkował przedmiotową nieruchomość rolniczo tj. uprawiał i zbierał owoce czarnej porzeczki. Gospodarstwo rolne będące przedmiotem sprawy stanowiło majątek osobisty (prywatny) Wnioskodawcy i nie wchodziło w skład prowadzonej przez Zainteresowanego działalności gospodarczej. Oprócz działalności typowo rolniczej związanej z tym gospodarstwem rolnym Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań ani nie angażował żadnych środków finansowych w celu np. podziału działek na mniejsze lub uzbrojenia terenu itp. Wnioskodawca skupił się wyłącznie na działalności rolniczej.

W dniu 4 lipca 2012 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży przedmiotowej nieruchomości rolnej. Dla przedmiotowej nieruchomości (działek nr 16/9, 16/10) w Urzędzie Gminy występuje sytuacja braku planu zagospodarowania przestrzennego. Dla ww. działek nie ustalono również warunków zabudowy.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że nie udostępniał przedmiotowego gruntu innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Wnioskodawca posiada inne niż wskazane we wniosku nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży. Są to nieruchomości, które wchodzą w skład prowadzonej przez Zainteresowanego działalności gospodarczej. Jeżeli chodzi o nieruchomości gruntowe stanowiące majątek osobisty - Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości gruntowej, którą to wykorzystuje do celów rekreacyjnych. Nieruchomość ta została zakupiona przez Zainteresowanego w 2006 r. Obecnie Wnioskodawca nie ma planów związanych ze sprzedażą tej nieruchomości. Zainteresowany dokonywał wcześniej sprzedaży gruntów innych niż wskazane we wniosku. Sprzedawane grunty zostały opodatkowane na zasadach osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Jeżeli chodzi o sprzedaż gruntów stanowiących majątek osobisty, Wnioskodawca dokonał sprzedaży nieruchomości w 2006 r. (sześć lat temu). W związku ze sprzedażą przedmiotowych działek, Wnioskodawca nie podjął działań marketingowych. Podejmuje działania marketingowe dla działek sprzedawanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis stanu faktycznego oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że pomimo, iż grunty spełniają pojęcie towarów zdefiniowanych w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy, z okoliczności sprawy nie wynika, iż Wnioskodawca sprzedając przedmiotowe działki działał w charakterze handlowca. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Nie można stwierdzić, że w momencie nabycia gruntów Wnioskodawca miał zamiar ich dalszej odsprzedaży. Ponadto, nie poniesiono żadnych nakładów w celu przygotowania gruntu do sprzedaży. Zatem dostawę przedmiotowych działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Wnioskodawca korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Reasumując, w sytuacji gdy przedmiotowe działki - jak wskazał Wnioskodawca - nie były nabyte w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, polegającą na kupnie i sprzedaży nieruchomości, a tym samym Zainteresowany korzysta z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, to dostawa ww. działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty podatku VAT z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.