IPTPP2/443-564/14-2/JS - Możliwość wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług nieodpłatnego przekazania całości przedsiębiorstwa w formie darowizny.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2014 r. (data wpływu 28 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania całości przedsiębiorstwa w formie darowizny - jest prawidłowe.

W dniu 28 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania całości przedsiębiorstwa w formie darowizny.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą handlową na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Działalność jest rozliczana w podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych. Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku do towarów i usług. Wnioskodawczyni w niedalekiej przyszłości zamierza darować swojemu mężowi całość prowadzonego przedsiębiorstwa. Przedmiotem darowizny będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Mąż Wnioskodawczyni będzie kontynuować działalność gospodarczą żony. Sam również prowadzi działalność gospodarczą o takim samym charakterze. Między małżonkami istnieje ustrój ustawowej wspólności majątkowej. Po dokonaniu darowizny Wnioskodawczyni zamierza zaprzestać prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy czynność nieodpłatnego przekazania całości przedsiębiorstwa w formie darowizny podlega wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011.177.1054).

Zdaniem Wnioskodawczyni, przekazanie mężowi całości przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji pojęcia "przedsiębiorstwo". W związku z powyższym w celu określenia, czy dany zespół składników stanowi przedsiębiorstwo należy odwołać się do odpowiednich definicji zawartych w innych aktach prawnych, w szczególności do definicji zawartej w art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny.

Zgodnie z treścią tego przepisu przedsiębiorstwo definiowane jest jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

* prawa wynikające z najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

* koncesje, licencje i zezwolenia;

* patenty i inne prawa własności przemysłowej;

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W literaturze i w orzecznictwie podkreśla się, iż przywołany katalog składników tworzących przedsiębiorstwo ma charakter otwarty, a podstawową cechą przedsiębiorstwa jest jego samodzielność. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawczyni zamierza przekazać mężowi wszystkie składniki majątkowe wchodzące na dzień darowizny w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni. Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że przekazanie małżonkowi w formie darowizny całości przedsiębiorstwa stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawczyni, na mocy tego przepisu darowizna całości przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

W myśl art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Jak wynika z art. 888 § 1 ww. Kodeksu, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Z powołanych przepisów prawa cywilnego wynika zatem, że umowa darowizny należy do umów cywilnoprawnych przenoszących prawo własności na nabywcę określonych towarów (rzeczy).

Zgodnie z art. 55¹ ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Ponadto art. 55² Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Stosownie zaś do art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą handlową na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku do towarów i usług. Wnioskodawczyni w niedalekiej przyszłości zamierza darować swojemu mężowi całość prowadzonego przedsiębiorstwa. Przedmiotem darowizny będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Mąż Wnioskodawczyni będzie kontynuować działalność gospodarczą żony. Sam również prowadzi działalność gospodarczą o takim samym charakterze. Między małżonkami istnieje ustrój ustawowej wspólności majątkowej. Po dokonaniu darowizny Wnioskodawczyni zamierza zaprzestać prowadzenia działalności gospodarczej.

Stosownie do powyższego, w przedmiotowej sytuacji gdy zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności składa się ze składników będących we wzajemnych relacjach, takich by można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze przypadkowych elementów, stwierdzić należy, że mamy do czynienia z przedsiębiorstwem spełniającym wymogi określone w przepisach Kodeksu cywilnego.

Sporną kwestią może się jednak wydawać czynność przekazania przedsiębiorstwa między małżonkami pozostającymi we wspólności ustawowej.

Istotnym jest w tym miejscu powołanie art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 672, z późn. zm.), zgodnie z którym przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Również definicja przedsiębiorcy została zawarta w Kodeksie cywilnym w art. 43^1, w myśl której przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna, o której mowa w art. 33^{1 §} 1, prowadząca we własnym imieniu działalność gospodarczą lub zawodową.

Mając na uwadze omawianą zależność należy zauważyć, że Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 3 czerwca 2008 r. sygn. akt I UK 389/07 stwierdził "Jeżeli zatem działalność gospodarczą prowadzi jeden z małżonków, to tylko on jest przedsiębiorcą w rozumieniu obowiązujących przepisów, niezależnie od istniejącego między małżonkami ustroju majątkowego" oraz "Prowadzeniu działalności gospodarczej służy przedsiębiorstwo, które w sensie przedmiotowym oznacza (art. 55¹ k.c.) zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Przedsiębiorstwo stanowi zatem zorganizowany kompleks majątkowy przeznaczony do prowadzenia działalności produkcyjnej, handlowej lub usługowej, w którym decydującą rolę odgrywają więzi funkcjonalne i organizacyjne łączące poszczególne i różnorodne zarazem składniki w jednolitą całość. W czynniku organizacji, który wiąże poszczególne elementy składające się na przedsiębiorstwo, postrzega się istotę zjawiska gospodarczo-prawnego, jakim jest przedsiębiorstwo. Czynnik ten indywidualizuje przedsiębiorstwo, łącząc w niepowtarzalny sposób różnorodne elementy wchodzące w jego skład. Dzięki elementowi organizacji przedsiębiorstwo alienuje się (wyodrębnia) od osoby przedsiębiorcy oraz od majątku przedsiębiorstwa. Majątek ten bowiem stanowi tylko materialną podstawę organizacji. Z tego też powodu okoliczność, że majątek przedsiębiorstwa jest majątkiem wspólnym prowadzącego działalność gospodarczą i jego małżonka nie oznacza, iż w skład majątku wspólnego wchodzi to szczególne dobro prawne, jakim jest przedsiębiorstwo. (...)".

Tym samym należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni pozostająca we wspólności majątkowej małżeńskiej może dokonać czynności przekazania swojego przedsiębiorstwa do majątku męża również prowadzącego działalność gospodarczą.

Zatem mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro - jak wskazała Wnioskodawczyni - przedmiotem darowizny będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, to czynność nieodpłatnego przekazania całości przedsiębiorstwa w formie darowizny będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczyni, że przekazanie mężowi całości przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo tut. Organ zwraca uwagę, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii czy przedmiotem darowizny będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów art. 551 ustawy - Kodeks cywilny. Powyższe zostało przyjęte jako element przedstawionego przez Wnioskodawczynię opisu sprawy i nie było przedmiotem oceny.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna wywiera zatem skutek prawny wyłącznie dla Wnioskodawczyni.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.