IPTPP2/443-551/12-2/PR - Zwolnienie od podatku VAT dostawy lokali użytkowych wynajmowanych i nie wynajmowanych wraz z odpowiednim udziałem we współwłasności części wspólnych oraz prawem wieczystego użytkowania odpowiedniej części gruntu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2012 r. (data wpływu 26 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokali użytkowych wynajmowanych i nie wynajmowanych wraz z odpowiednim udziałem we współwłasności części wspólnych oraz prawem wieczystego użytkowania odpowiedniej części gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 26 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokali użytkowych wynajmowanych i nie wynajmowanych wraz z odpowiednim udziałem we współwłasności części wspólnych oraz prawem wieczystego użytkowania odpowiedniej części gruntu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, nieprzerwanie od momentu obowiązywania tego podatku.

Spółka, od dnia 16 grudnia 1974 r. jest właścicielem budynku biurowca.

Spółka, wcześniej jako Przedsiębiorstwo wybudowała ze środków własnych (kredyt bankowy spłacony w całości z zysku i amortyzacji oraz z funduszu rozwoju) w latach 70 XX wieku budynek biurowca. Po zakończeniu budowy budynek biurowca, został przyjęty z dniem 16 grudnia 1974 r. na stan środków trwałych. W stosunku do tego obiektu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - VAT. Podatek ten wtedy nie obowiązywał.

W okresie użytkowania biurowca, tj. od 1974 r. do chwili obecnej, przedsiębiorstwo państwowe, a następnie Spółka, nie poniosły wydatków na ulepszenie biurowca przekraczających 30% jego wartości początkowej.

Przedsiębiorstwo od 1 lipca 1999 r. zostało przekształcone w spółkę akcyjną. Od 1993 r. do chwili obecnej Wnioskodawca wynajmuje część budynku biurowca dzierżawcom, opodatkowując tę czynność podatkiem od towarów i usług. Wynajmowane w tym okresie powierzchnie stanowiły od 30-80% całkowitej powierzchni użytkowej biurowca.

W 2012 r. dokonano podziału budynku biurowca na 8 samodzielnych lokali użytkowych wraz z odpowiednim udziałem we współwłasności części wspólnych oraz prawem wieczystego użytkowania odpowiedniej części gruntu. Celem podziału biurowca na samodzielne lokale użytkowe jest umożliwienie Spółce sprzedaży wydzielonych lokali w biurowcu.

W wyniku podziału biurowca powstały samodzielne lokale, które:

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie własności wszystkich lokali użytkowych jednocześnie wraz z odpowiednim udziałem we współwłasności części wspólnych oraz prawem wieczystego użytkowania odpowiedniej części gruntu jest objęte zwolnieniem przedmiotowym od podatku od towarów i usług. Oddzielne przeniesienie własności każdego lokalu użytkowego, wynajmowanego wcześniej oraz nie wynajmowanego wcześniej, wraz z odpowiednim udziałem we współwłasności części wspólnej oraz prawem wieczystego użytkowania części gruntu, są objęte zwolnieniem przedmiotowym od podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W myśl art. 2 pkt 14 przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zbycie samodzielnych lokali użytkowych stanowi dostawę części budynku. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że pierwsze zasiedlenie poszczególnych części budynku biurowego, następowało w różnych datach. Momentem kluczowym dla pierwszego zasiedlenia są daty oddania części budynku w najem pierwszemu użytkownikowi. Przez najem należy bowiem rozumieć czynność oddania do użytkowania. Jest to czynność podlegająca opodatkowaniu zarówno na gruncie obecnie obowiązującej u.p.t.u, jak i ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 1993 r.

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej daty pierwszego zasiedlenia należy uznać, że dostawa części budynku, będzie częściowo opodatkowana, a częściowo zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Zwolnieniu będzie podlegać dostawa w części dotyczącej zbycia lokali wynajmowanych, ponieważ od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynęły ponad 2 lata.

Z kolei zbycie lokalu nie wynajmowanego nie będzie zwolnione na gruncie tego przepisu, ponieważ nie doszło do pierwszego zasiedlenia - lokal od 1974 r. jest użytkowany tylko przez Spółkę. Niemniej jednak w przypadku dostawy tego lokalu będzie można skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. W myśl tego przepisu zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie poniosła wydatków na ulepszenie budynku przekraczających 30% wartości początkowej tego obiektu. Zatem spełnione zostały przesłanki warunkujące zwolnienie. W związku z tym również dostawa tego lokalu będzie zwolniona od podatku VAT.

Według Wnioskodawcy, jeśli zaś chodzi o opodatkowanie dostawy użytkowania wieczystego odpowiedniej części gruntu, na którym znajduje się budynek, trzeba mieć na uwadze brzmienie § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), zgodnie z którym zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku. Biorąc pod uwagę opisane zdarzenie przyszłe, w związku z tym, że dostawa części budynku jest zwolniona z p.t.u, również dostawa użytkowania wieczystego odpowiedniej części gruntu, na której znajduje się budynek nie będzie podlegała opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, iż w obecnym stanie prawnym grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast sprzedaż gruntu stanowi dostawę towarów i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z powyższego wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Ponadto, za oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, uznać należy nie tylko sprzedaż, ale również umowy najmu i dzierżawy. Zatem pierwszym zasiedleniem będzie także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, prawo wieczystego użytkowania gruntu będące przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Od dnia 16 grudnia 1974 r. jest właścicielem budynku biurowca. Wnioskodawca, wcześniej jako Przedsiębiorstwo wybudował w latach 70 XX wieku budynek biurowca. Po zakończeniu budowy budynek biurowca, został przyjęty z dniem 16 grudnia 1974 r. na stan środków trwałych. W stosunku do tego obiektu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - VAT. W okresie użytkowania biurowca, tj. od 1974 r. do chwili obecnej, przedsiębiorstwo państwowe, a następnie Spółka, nie poniosły wydatków na ulepszenie biurowca przekraczających 30% jego wartości początkowej. Przedsiębiorstwo od 1 lipca 1999 r. zostało przekształcone w spółkę akcyjną. Od 1993 r. do chwili obecnej Wnioskodawca wynajmuje część budynku biurowca dzierżawcom, opodatkowując tę czynność podatkiem od towarów i usług. W 2012 r. dokonano podziału budynku biurowca na 8 samodzielnych lokali użytkowych wraz z odpowiednim udziałem we współwłasności części wspólnych oraz prawem wieczystego użytkowania odpowiedniej części gruntu. Celem podziału biurowca na samodzielne lokale użytkowe jest umożliwienie Spółce sprzedaży wydzielonych lokali w biurowcu.

W wyniku podziału biurowca powstały samodzielne lokale, które:

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż dostawa w części dotyczącej zbycia trzech lokali wynajmowanych w całości (od 1997 r., 1998 r., 1999 r.), nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku będzie dłuższy niż 2 lata. Do pierwszego zasiedlenia tych lokali doszło z chwilą oddania ich w najem. Wobec powyższego dostawa ww. trzech lokali wraz z odpowiednim udziałem we współwłasności części wspólnych będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Odnosząc się do dostawy lokalu wynajmowanego w całości od marca 2011 r., a wcześniej niewynajmowanego stwierdzić należy, iż nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres co najmniej 2 lat. Dostawa tego lokalu wraz z odpowiednim udziałem we współwłasności części wspólnych będzie natomiast korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, bowiem Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową budynku biurowca, w którym znajduje się przedmiotowy lokal, jak również Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie.

Także dostawa jednego lokalu, który nie jest i nigdy nie był wynajmowany nie będzie objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa ww. lokalu wraz z odpowiednim udziałem we współwłasności części wspólnych będzie podlegała zwolnieniu wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 10a, ponieważ Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na jego ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej.

Z kolei dostawa trzech lokali oddanych częściowo w najem wraz z odpowiednim udziałem we współwłasności części wspólnych, będzie w tej części podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż dostawa w tej części nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata. W pozostałej części ww. 3 lokale wraz z przynależnymi do nich udziałami we współwłasności części wspólnych będą objęte zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 10a, ponieważ Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na jego ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż przeniesienie własności wszystkich lokali użytkowych (wcześniej wynajmowanych i nie wynajmowanych) wraz z odpowiednim udziałem we współwłasności części wspólnych, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, podlegającą zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Ponadto, z uwagi na fakt, iż dostawa części budynku tj. lokali użytkowych wraz z odpowiednim udziałem we współwłasności części wspólnych, będzie zwolniona od podatku, zbycie prawa użytkowania wieczystego odpowiedniej części gruntu, na którym posadowiony jest budynek w myśl § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. rozporządzenia, będzie również korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.