IPTPP2/443-43/11-2/BM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2011 r. (data wpływu 18 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym korzystającym ze zwolnienia przedmiotowego od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą o VAT). Jako rolnik prowadzi działy specjalne produkcji rolnej w zakresie hodowli zwierząt futerkowych tj. lisów i norek.

W najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza zrezygnować ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT i zarejestrować się na potrzeby podatku VAT UE w celu dokonywania dostaw komisowych skór zwierząt futerkowych stanowiących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.

Dokonane wewnątrzwspólnotowe dostawy skór zwierząt futerkowych Wnioskodawca zamierza opodatkować stawką 0%, po spełnieniu wszystkich wymaganych prawem warunków, mających odniesienie do WDT, o których mowa w art. 42 ustawy o VAT. Wewnątrzwspólnotowa dostawa skór zwierząt futerkowych odbywać się będzie w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, tj. w ramach wydania umawianych towarów na podstawie umowy komisu między komisantem a komitentem.

Wnioskodawca zauważa, że zawarł umowę komisu z unijnym kontrahentem - domem aukcyjnym w Finlandii (zwanym dalej komisantem), na podstawie której wyprodukowane przez niego skóry lisów i norek są dostarczane do Finlandii, a następnie sprzedawane na aukcjach w tym kraju. Odbioru skór bezpośrednio od Wnioskodawcy dokonuje przedstawiciel komisanta na Polskę i przewozi je do magazynu w miejscowości X, skąd po pewnym czasie skóry wywożone są do Finlandii.

Komisant organizuje na terytorium Finlandii w roku kalendarzowym 4 aukcje. Zgodnie z zawartą między stronami umową komisant ma prawo do wystawienia według własnego uznania dowolnej ilości dostarczonych skór Wnioskodawcy na każdej z ww. aukcji. Umowa przewiduje również, że skóry niesprzedane na jednej aukcji zostaną wystawione na aukcji kolejnej. Komisant ma także prawo do selekcjonowania skór i ewentualnego zniszczenia skór wadliwych, jeżeli nie nadają się one do wystawienia na aukcji.

Zawarta umowa w zakresie rozliczenia stanowi, że komisant rozliczy dla komitenta sprzedaż skór na podstawie przybicia, mniej więcej w trzy tygodnie po ostatnim dniu danej aukcji.

Wnioskodawca w momencie dostarczenia komisantowi skór nie zna ceny za jaką zostaną one ostatecznie sprzedane, nie potrafi też oszacować ich prawdopodobnej ceny, gdyż jest ona ściśle uzależniona od niestabilnego i wahającego się popytu na skóry lisów i norek na świecie. Wnioskodawca nie zna również dokładnej daty, w której dostarczone przedstawicielowi komisanta skóry opuszczają magazyn w Polsce i są przewożone na terytorium Finlandii. Ponadto Wnioskodawcy nie jest znana w momencie dostawy ilość skór, jakie komisant wystawi na organizowanych przez siebie aukcjach i nie wie, czy niektóre ze skór nie zostaną zgodnie z umową zniszczone przez komisanta.

Podkreślenia wymaga, że kontrahent Wnioskodawcy posiada status podatnika zarejestrowanego na potrzeby podatku VAT UE, a dokumenty jakimi dysponuje Wnioskodawca w sposób należyty potwierdzą i pozwolą uznać dokonaną dostawę komisową za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatne dostawy towarów na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT przez dostawy towarów (a w konsekwencji również przez wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów) rozumie się wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem oraz wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej.

Ww. ustawa nie zawiera podstawy prawnej, która reguluje wprost moment powstania obowiązku podatkowego przy wskazanej wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów realizowanej w wykonaniu umowy komisu. Art. 20 ust. 1 ustawy o VAT w zasadzie określa moment powstania obowiązku podatkowego przy WDT, jakim jest 15 dzień miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów z zastrzeżeniem wskazanych przepisów, które nie miały odniesienia do przedmiotowego stanu faktycznego. Przepis ten nie określa jednak momentu, w którym następuje dokonanie dostawy towarów, uzasadnione jest zatem odwołanie się do ogólnych zasad powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towaru w wykonaniu umowy komisu. Zgodnie z art. 19 ust. 16a ustawy o VAT w przypadku wydania towaru przez komitenta na rzecz komisanta, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przez komitenta zapłaty za wydany towar, nie później jednak niż w ciągu 30 dni od dostawy towarów dokonanej przez komisanta.

Przyjęcie wyżej przedstawionego sposobu określenia momentu powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 19 ust. 16a ustawy o VAT umożliwi Wnioskodawcy również wskazanie, w sposób nie budzący wątpliwości podstawy opodatkowania, jaką jest uzyskany obrót, który w przypadku komitenta stanowi kwotę należną, pomniejszoną o kwotę prowizji komisanta (art. 30 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT).

Reasumując według Wnioskodawcy w przedmiotowej sytuacji należy przez analogię dopuścić stosowanie art. 19 ust. 16a ustawy o VAT także w odniesieniu do dostaw komisowych będących transakcjami wewnątrzwspólnotowymi.

W przypadku dostaw skór zwierząt futerkowych, których dokonuje Wnioskodawca często niemożliwe będzie rozpoznanie obowiązku podatkowego na zasadach ogólnych (czyli 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej) ze względu na to, że w tym dniu nie będzie jeszcze znana definitywnie podstawa opodatkowania.

W konsekwencji Wnioskodawca uważa, że w przypadku gdy dostawy dokonywane przez Wnioskodawcę stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, obowiązek podatkowy powstaje na zasadach określonych w art. 19 ust. 16a ustawy o VAT tj. z chwilą otrzymania przez Wnioskodawcę zapłaty za wydany towar, nie później jednak niż w ciągu 30 dni od dostawy towarów dokonanej przez unijnego komisanta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca - będący obecnie rolnikiem ryczałtowym, w najbliższym czasie zamierza zrezygnować ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT i zarejestrować się na potrzeby podatku VAT UE w celu dokonywania dostaw komisowych skór zwierząt futerkowych stanowiących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.

Dokonane wewnątrzwspólnotowe dostawy skór zwierząt futerkowych Wnioskodawca zamierza opodatkować stawką 0%, po spełnieniu wszystkich wymaganych prawem warunków, mających odniesienie do WDT, o których mowa w art. 42 ustawy o VAT. Wewnątrzwspólnotowa dostawa skór zwierząt futerkowych odbywać się będzie w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, tj. w ramach wydania umawianych towarów na podstawie umowy komisu między komisantem a komitentem.

Wnioskodawca zauważa, że zawarł umowę komisu z unijnym kontrahentem - domem aukcyjnym w Finlandii (zwanym dalej komisantem), na podstawie której wyprodukowane przez niego skóry lisów i norek będą dostarczane do Finlandii, a następnie sprzedawane na aukcjach w tym kraju. Odbioru skór bezpośrednio od Wnioskodawcy będzie dokonywał przedstawiciel komisanta na Polskę, który będzie przewoził je do magazynu w miejscowości X, skąd po pewnym czasie skóry będą wywiezione do Finlandii.

Komisant organizuje na terytorium Finlandii w roku kalendarzowym 4 aukcje. Zgodnie z zawartą między stronami umową komisant ma prawo do wystawienia według własnego uznania dowolnej ilości dostarczonych skór Wnioskodawcy na każdej z ww. aukcji. Umowa przewiduje również, że skóry niesprzedane na jednej aukcji zostaną wystawione na aukcji kolejnej. Komisant ma także prawo do selekcjonowania skór i ewentualnego zniszczenia skór wadliwych, jeżeli nie nadają się one do wystawienia na aukcji.

Zawarta umowa w zakresie rozliczenia stanowi, że komisant rozliczy dla komitenta sprzedaż skór na podstawie przybicia, mniej więcej w trzy tygodnie po ostatnim dniu danej aukcji.

Wnioskodawca w momencie dostarczenia komisantowi skór nie będzie znał ceny za jaką zostaną one ostatecznie sprzedane, nie będzie potrafił też oszacować ich prawdopodobnej ceny, gdyż będzie ona ściśle uzależniona od niestabilnego i wahającego się popytu na skóry lisów i norek na świecie. Wnioskodawca nie będzie znał również dokładnej daty, w której dostarczone przedstawicielowi komisanta skóry opuszczą magazyn w Polsce i będą przewiezione na terytorium Finlandii. Ponadto Wnioskodawcy nie będzie znana w momencie dostawy ilość skór, jakie komisant wystawi na organizowanych przez siebie aukcjach i nie będzie też wiedział, czy niektóre ze skór nie zostaną zgodnie z umową zniszczone przez komisanta.

Kontrahent Wnioskodawcy posiada status podatnika zarejestrowanego na potrzeby podatku VAT UE, a dokumenty jakimi dysponuje Wnioskodawca w sposób należyty potwierdzą i pozwolą uznać dokonaną dostawę komisową za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy może określić moment powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 19 ust. 16a ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 19 ust. 16a ustawy, w przypadku wydania towarów przez komitenta na rzecz komisanta, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przez komitenta zapłaty za wydany towar, nie później jednak niż w ciągu 30 dni od dostawy towarów dokonanej przez komisanta.

Przepis ten jednak ma zastosowanie wyłącznie przy transakcjach krajowych - albowiem przepis art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy odnosi się wyłącznie do czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - do odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju.

Wobec tego Wnioskodawca, jeżeli będzie dokonywać w ramach umowy komisu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, to nie może uznać, iż obowiązek podatkowy powstanie na zasadach określonych w przepisie art. 19 ust. 16a ustawy.

W odniesieniu do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ustawodawca wprowadził odrębne zasady określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, które zawarte są w przepisach art. 20 ust. 1-4 ustawy.

Przepis art. 20 ust. 1 ustawy wskazuje, że w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 20a i 20b (przy czym art. 20 ust. 4 i art. 20a i 20b nie mają zastosowania w niniejszej sprawie).

W przypadku gdy przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, podatnik wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury (art. 20 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy, o której mowa w ust. 1, otrzymano całość lub część ceny, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny.

Powyższe przepisy zobowiązują podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do wykazania obowiązku podatkowego z tego tytułu z upływem 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru. W przypadku wystawienia faktury przez podatnika przed upływem 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w przypadku otrzymania całości lub części zapłaty przed dokonaniem dostawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny.

Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że jeżeli Wnioskodawca będzie dokonywał na podstawie umowy komisu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz podatnika zarejestrowanego na potrzeby podatku VAT UE, to dla celów określenia momentu powstania obowiązku podatkowego winien stosować odpowiednio przepisy art. 20 ust. 1 lub ust. 2 bądź ust. 3 ustawy.

Jednocześnie wyjaśnia się, że uzgodnienia zasad transakcji, między stronami umowy, nie mogą wpływać na stosowanie bądź niestosowanie określonych przepisów prawa.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż obowiązek podatkowy powstanie na podstawie art. 19 ust. 16a ustawy, tj. z chwilą otrzymania zapłaty za wydany towar, nie później jednak niż w ciągu 30 dni od dostawy towarów dokonanej przez unijnego komisanta, należy uznać za nieprawidłowe.

Wskazać należy, iż okoliczność, że przedmiotowa transakcja stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, przyjęto jako element stanu faktycznego i nie była przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż nie została objęta pytaniem.

Podkreśla się bowiem, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, w tym również prawo do zastosowania stawki podatku VAT 0% czy określenie momentu, w którym następuje dostawa towarów nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.