IPTPP2/443-382/11-4/AW - Brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z zakupem towarów bądź usług od osoby trzeciej na rzecz Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych w całości finansowanych ze środków ZFŚS.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółka Akcyjna, przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2011 r. (data wpływu 22 lipca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 października 2011 r. (data wpływu 20 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów bądź usług od osoby trzeciej na rzecz Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych w całości finansowanych ze środków ZFŚS oraz braku obowiązku naliczania podatku VAT należnego przy przekazaniu tych towarów i usług na rzecz ZFŚS, jak również w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT w przypadku samodzielnych dostaw towarów bądź samodzielnego świadczenia usług finansowanych ze środków ZFŚS - jest prawidłowe.

W dniu 22 lipca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów bądź usług od osoby trzeciej na rzecz Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych w całości finansowanych ze środków ZFŚS oraz braku obowiązku naliczania podatku VAT należnego przy przekazaniu tych towarów i usług na rzecz ZFŚS, jak również w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT w przypadku samodzielnych dostaw towarów bądź samodzielnego świadczenia usług finansowanych ze środków ZFŚS.

Pismem z dnia 17 października 2011 r. wniosek został uzupełniony o doprecyzowanie stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Z dniem 1 września 2010 r. nastąpiło połączenie kilkunastu spółek Grupy Kapitałowej. Połączenie odbyło się na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych (połączenie przez przejęcie) poprzez przeniesienie całego majątku spółek przejmowanych na rzecz spółki przejmującej w zamian za akcje, które spółka przejmująca wydała dotychczasowym wspólnikom spółki przejmowanej.

Spółka składa się z Centrali i 11 Oddziałów.

S.A. jako spółka przejmująca wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki spółek przejętych na podstawie art. 494 k.s.h. natomiast spółki przejęte otrzymały status oddziałów.

Dotychczasowi pracownicy spółek przejętych oraz większość pracowników spółki przejmującej na mocy art. 231 Kodeksu pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 j. t. z późn. zm.) stali się odpowiednio pracownikami wyżej wskazanych oddziałów, które tym samym stały się ich pracodawcą. Pozostała część pracowników spółki przejmującej została pracownikami centrali, a ich pracodawcą jest Spółka.

Ponieważ oddziały i centrala stały się odrębnymi pracodawcami w rozumieniu art. 3 Kodeksu pracy, to tym samym są zobowiązane do tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS, fundusz) w oparciu o przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych (Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 j. t. z późn. zm. dalej: ustawa o ZFŚS).

Ponadto pracownicy oddziałów zachowali prawa wynikające z postanowień Zakładowych Układów Zbiorowych Pracy, które obowiązywały w łączonych spółkach przed dniem konsolidacji.

Zatem na skutek połączenia w S. A. funkcjonuje dwanaście Zakładowych Funduszy Świadczeń Socjalnych (11 w oddziałach i 1 w centrali).

Zasady tworzenia i gospodarowania środkami funduszu socjalnego określają Regulaminy ZFŚS obowiązujące w poszczególnych oddziałach i centrali. Ze środków ZFŚS jest finansowana działalność socjalna na rzecz osób uprawnionych, w tym pracowników i członków ich rodzin oraz byłych pracowników i ich rodzin w formie finansowania różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, udzielanie pomocy materialnej, rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

W piśmie z dnia 17 października 2011 r. Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Środki transportu i ośrodki wczasowe, które są wykorzystywane do dokonywania dostaw towarów lub do świadczenia usług na rzecz Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych stanowią majątek Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, po dokonaniu analizy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej: ustawa VAT) oraz ustawy o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych, w przypadku zakupu od osoby trzeciej świadczenia w całości finansowanego z ZFŚS, jak np. wczasów dla pracowników, karnetów uprawniających do korzystania z basenów, siłowni innych obiektów sportowych, biletów do kina, teatru, kompleksowych usług polegających na organizowaniu określonej imprezy kulturalnej (dalej: świadczenia socjalne) - pracodawca występuje jako podmiot administrujący środkami Funduszu a Spółka nie jest w tym zakresie podatnikiem podatku VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawa VAT określa co należy rozumieć przez działalność gospodarczą. Zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, działania podejmowane przez Spółkę w ramach ZFŚS nie podlegają przepisom ustawy VAT, gdyż nie są przejawem działalności gospodarczej, lecz jedynie działalnością socjalną, do której obliguje podatnika odrębna ustawa.

Cała bowiem operacja gospodarcza związana z funduszem przebiega poza sferą aktywności biznesowej Spółki. W konsekwencji Spółka nie ma prawa odliczyć podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących powyższe zakupy, jak również nie powoduje konieczności opodatkowania podatkiem VAT.

Jest to jedyne rozwiązanie pozwalające na zachowanie podstawowych zasad podatku VAT, a mianowicie: opodatkowania konsumpcji przy jednoczesnym zachowaniu zasady niewpływania poprzez podatek VAT na działanie w wolnej konkurencji oraz zasady neutralności podatku dla podmiotów gospodarczych.

Zgodnie z przepisami Ustawy o ZFŚS pracodawca zatrudniający więcej niż 20 osób jest zobowiązany do utworzenia funduszu socjalnego a następnie administrowania nim. Pracodawca zatem wykonuje jedynie czynności techniczno - administracyjne, do których obliguje go cytowana ustawa a Spółka nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej w celu dysponowania funduszem socjalnym, aby w jego ramach udzielać świadczeń socjalnych. Stąd też uzasadnione jest stanowisko Spółki, iż skoro działalność w tym zakresie jest nieopodatkowana, nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych na rzecz pracowników wydatków sfinansowanych z ZFŚS (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

Jak wynika z treści art. 2 pkt 1 ustawy o ZFŚS, przez działalność socjalną rozumie się usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno - oświatowej, sportowo - rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową. W myśl pkt 5 powołanego przepisu, osobami uprawnionymi do korzystania z Funduszu są pracownicy i ich rodziny, emeryci i renciści - byli pracownicy i ich rodziny oraz inne osoby, którym pracodawca przyznał w regulaminie, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ww. ustawy, prawo korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z Funduszu.

Z powołanych przepisów wynika, iż zakładowa działalność socjalna dotyczy określonych rodzajów świadczeń pracodawcy na rzecz pracownika i tylko te świadczenia mogą być finansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

Ponadto Fundusz jest tworzony na rzecz załogi pracodawcy i prawo do korzystania ze świadczeń finansowanych z Funduszu jest kolektywnym prawem załogi.

Fundusz ten, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o ZFŚS, tworzy się z corocznego odpisu podstawowego, naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych. Ponadto, zasoby Funduszu zwiększają dochody, wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 1-9 ustawy o ZFŚS. Wśród nich wskazano m.in. wpływy z opłat pobieranych od osób i jednostek organizacyjnych korzystających z działalności socjalnej, o której mowa w art. 2 pkt 1 oraz wpływy z oprocentowania pożyczek udzielonych na cele mieszkaniowe.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o ZFŚS, przyznawanie ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat z Funduszu uzależnia się od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z Funduszu. Jak stanowi ust. 2 cyt. przepisu, zasady i warunki korzystania z usług i świadczeń finansowanych z Funduszu, z uwzględnieniem ust. 1, oraz zasady przeznaczania środków Funduszu na poszczególne cele i rodzaje działalności socjalnej określa pracodawca w regulaminie ustalonym zgodnie z art. 27 ust. 1 www. ustawy albo z art. 30 ust. 5 ustawy o związkach zawodowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 854 j. t. z późn. zm.).

W myśl natomiast art. 10 i art. 12 ustawy o ZFŚS, środkami Funduszu administruje pracodawca i gromadzi je na odrębnym rachunku bankowym.

Zakres czynności i rola pracodawcy w przypadku wykonywania przez niego obowiązków nałożonych przez ustawy o Zakładowym Funduszy Świadczeń Socjalnych zostały wyjaśnione w orzecznictwie sądów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 7 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 186/10 podzielając stanowisko zawarte w wyroku NSA z dnia 2 września 2008 r., sygn. akt I FSK 1076/07 i w wyroku WSA z dnia 18 września 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1109/09 stwierdził, że"administrowanie przez pracodawcę środkami funduszu socjalnego oznacza wykonywanie obowiązków i uprawnień określonych dla pracodawcy w ustawie o ZFŚS, a w szczególności: zapewnienie obsługi technicznej, kadrowej i finansowej niezbędnej do funkcjonowania funduszu w zakładzie oraz odpowiedzialność za przestrzeganie przepisów ustawy o ZFŚS.

Administrowanie nie jest tożsame z wyłącznym dysponowaniem. ZFŚS jest funduszem specjalnym, co oznacza, że pracodawca jest administratorem funduszu i nie może dowolnie dysponować środkami socjalnymi, które są prawnie rachunkowo wyodrębnione z innych jego środków finansowych. Właścicielem środków zgromadzonych na rachunku funduszu jest ZFŚS, a nie zakład pracy." Zdaniem Sądu w sytuacjach, w których pracodawca realizuje swoje zadania socjalne przez zakup od podmiotów trzecich usług finansowanych z ZFŚS od podmiotów trzecich występuje jedynie jako podmiot administrujący środkami funduszu i nie jest w tym zakresie podatnikiem VAT. W opinii Sądu uprawniona jest teza, że podmiot zobowiązany do utworzenia i administrowania ZFŚS podejmuje działania techniczne o charakterze nieodpłatnym, które pozostają całkowicie poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Podmiot nie rozpoczyna i nie prowadzi działalności gospodarczej w celu dysponowania funduszem socjalnym, wykonuje te czynności tylko dlatego, że obowiązek taki nakłada na niego ustawa o ZFŚS.

W analogicznej, zdaniem Wnioskodawcy, jak przedstawiona we wniosku sprawie, orzekał również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie: "administrując funduszem, podatnik - pracodawca wykonuje jedynie czynności administracyjno - techniczne, które pozostają poza całkowitą sferą jego aktywności i działalności gospodarczej. Stąd też uzasadnione jest stanowisko, iż skoro jego działalność w tym zakresie jest nieopodatkowana, nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych na rzecz pracowników wydatków sfinansowanych z ZFŚS (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT). Odnosi się to zarówno do sytuacji, kiedy pracodawca finansuje z funduszu w całości wydatki na rzecz pracowników, jak również gdy czyni to w części, a pozostałą część finansuje sam pracownik, który w ten sposób nie finansuje zakładu pracy, lecz podmiot świadczący faktycznie daną usługę - sprzedaż. To bowiem ostatecznie pracownik jest ostatecznym finalnym konsumentem nabytej usługi - towaru od podmiotu trzeciego, która w całości - również w zakresie podatku - jest sfinansowana z ZFŚS, lub w części z tego funduszu, a w części przez samego pracownika. Podatek naliczony przez podmiot trzeci od tej usługi - towaru (podatek należny usługodawcy - Sprzedawcy) nie podlega odliczeniu przez żaden z podmiotów, skoro realizowana przez niego usługa zostaje skonsumowana przez odbiorcę finalnego, a pracodawca - administrator nie jest obciążony z tytułu pełnienia swojej funkcji obowiązkiem podatkowym" (wyrok WSA w Lublinie z dnia 12 maja 2010 r., sygn. akt: I SA/Lu 42/10).

W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że Spółka realizując zadania wynikające z przepisów ustawy o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych nie działa jako podatnik VAT i w konsekwencji wykonywane, zgodnie z Regulaminem ZFŚS czynności w postaci przekazywania na rzecz pracowników towarów i usług świadczonych przez podmioty trzecie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko zostało poparte w jednym z ostatnich wyroków NSA z 18 stycznia 2011 r., sygn. akt I FSK 91/10 (orzeczenie prawomocne) "w orzecznictwie ETS podkreśla się element dochodowości (odpłatności) jako element konieczny uznania działalności podatnika za działalność gospodarczą w rozumieniu VI Dyrektywy. Całkowity brak odpłatności eliminuje podmiot z systemu VAT, który obejmuje działalność gospodarczą a nie wszelką działalność. Ten element, zdaniem Sądu świadczy o tym, że podmiot dokonując czynności związanej z Funduszem nie wykonuje w tym zakresie czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą".

Z kolei przy zachowaniu powyższych tez, gdy Spółka samodzielnie dokonuje dostawy towarów bądź samodzielnie świadczy usługę (np. wynajem własnego środka transportu, usługa rekreacyjna we własnym ośrodku wczasowym) na rzecz ZFŚS, które są finansowane w całości osobie uprawnionej ze środków ZFSS, wówczas - w ocenie Wnioskodawcy - pracodawca (centrala/oddział) pełni funkcję administratora Funduszu, a Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Zatem w powyższej sytuacji warunek działania w charakterze podatnika VAT jest spełniony i Spółka tak jak w przypadku każdej dostawy towarów lub świadczenia usług, będzie musiała opodatkować swoje świadczenie podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl natomiast art. 7 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane "po kosztach" ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Zatem dla opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług nie ma znaczenia, czy przez świadczącego usługę została odniesiona korzyść finansowa. Istotnym jest, czy w zamian za wykonane świadczenie zostało wypłacone wynagrodzenie na rzecz świadczącego usługę. Bez znaczenia pozostaje zatem fakt, czy wynagrodzenie usługodawcy obejmuje jedynie kwotę stanowiącą zwrot kosztów lub jej część, czy też zostało powiększone o marżę stanowiącą zysk dla świadczącego usługę.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Obowiązek tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nakładają przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (tekst jedn. Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o ZFŚS.

Przedmiotem działania Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (ZFŚS), zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o ZFŚS, jest finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z Funduszu, na dofinansowanie zakładowych obiektów socjalnych oraz na tworzenie zakładowych żłobków, klubów dziecięcych, przedszkoli oraz innych form wychowania przedszkolnego.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 1 ustawy o ZFŚS, przez działalność socjalną rozumie się usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

W myśl pkt 5 powołanego przepisu, osobami uprawnionymi do korzystania z Funduszu są pracownicy i ich rodziny, emeryci i renciści - byli pracownicy i ich rodziny oraz inne osoby, którym pracodawca przyznał, w regulaminie, o którym mowa w art. 8 ust. 2, prawo korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z Funduszu.

Z powołanych przepisów wynika, iż zakładowa działalność socjalna dotyczy określonych rodzajów świadczeń pracodawcy na rzecz pracownika i tylko te świadczenia mogą być finansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Ponadto, Fundusz jest tworzony na rzecz załogi pracodawcy i prawo do korzystania ze świadczeń finansowanych z Funduszu jest kolektywnym prawem załogi.

Stosownie natomiast do art. 10 i art. 12 ustawy o ZFŚS, środkami Funduszu administruje pracodawca i gromadzi je na odrębnym rachunku bankowym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca - Spółka Akcyjna - jest zobowiązana do tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych w oparciu o przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych. Zasady tworzenia i gospodarowania środkami funduszu socjalnego określają Regulaminy ZFŚS obowiązujące w poszczególnych oddziałach i centrali. Ze środków ZFŚS jest finansowana działalność socjalna na rzecz osób uprawnionych, w tym pracowników i członków ich rodzin oraz byłych pracowników i ich rodzin w postaci finansowania różnych form wypoczynku, działalności kulturalno - oświatowej, sportowo - rekreacyjnej, udzielanie pomocy materialnej, rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od nabytych od osób trzecich towarów i usług w celu realizacji czynności dokonywanych w ramach ZFŚS na rzecz osób uprawnionych, braku obowiązku naliczania podatku VAT należnego przy przekazaniu tych towarów i usług na rzecz ZFŚS oraz uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT w przypadku samodzielnego dokonywania przez Wnioskodawcę dostawy towarów bądź świadczenia usług na rzecz ZFŚS w całości finansowanych osobom uprawnionym ze środków ZFŚS.

Mając na uwadze powyższy opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy prawa w przypadku, gdy czynność zakupu od osoby trzeciej świadczeń w całości finansowanych z ZFŚS, takich jak np. wczasów dla pracowników i emerytów, kolonii i obozów dla dzieci pracowników, karnetów uprawniających do korzystania z basenów, siłowni i innych obiektów sportowych, biletów do kina, teatru, kompleksowych usług polegających na organizowaniu określonej imprezy kulturalnej, jest działaniem o charakterze techniczno - administracyjnym, podejmowanym dodatkowo, całkowicie poza sferą prowadzonej przez pracodawcę działalności gospodarczej (poza sferą jego aktywności biznesowej), to czynność ta nie jest podejmowana przez pracodawcę w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji należy stwierdzić, że nie jest on podatnikiem tego podatku w tym zakresie. Zatem w sytuacji przedstawionej we wniosku czynności podejmowane w ramach ZFŚS polegające na przekazywaniu przez pracodawcę towarów i usług na rzecz osób uprawnionych w całości finansowanych przez ZFŚS, nie mieszczą się w pojęciu odpłatnego świadczenia usług i w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W kwestii natomiast prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony należy stwierdzić, iż zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z ww. przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Należy zaznaczyć, że zgodnie z ogólnymi regułami konstrukcyjnymi VAT odliczeniu może podlegać tylko ten podatek naliczony (ta jego część), który związany jest z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Ustawa stanowi, że podatek winien być wyodrębniony w przypadku, gdy podatnik wykonuje zarówno czynności dające prawo do odliczenia, jak i czynności, w związku z którymi nie przysługuje takie prawo. Obowiązek wyodrębnienia kwot podatku przypisywanych do poszczególnych rodzajów czynności (opodatkowane, zwolnione, niepodlegające opodatkowaniu), ma charakter bezwzględny.

Cytowany powyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy, stwierdza jednoznacznie, że prawo do odliczenia przysługuje w tym zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Nie przysługuje ono zatem w zakresie wykonywania czynności niepodlegających w ogóle podatkowi oraz w zakresie wykonywania czynności zwolnionych z podatku.

Odnosząc zatem powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż skoro działalność Wnioskodawcy w zakresie administrowania funduszem socjalnym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (nie występuje Wnioskodawca w tym przypadku jako podatnik podatku od towarów i usług), to nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych na rzecz osób uprawnionych wydatków sfinansowanych w całości z ZFŚS.

Natomiast w sytuacji, gdy Wnioskodawca samodzielnie dokonuje dostawy towarów bądź świadczy usługi finansowane z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (np. wynajem własnego środka transportu, usługa rekreacyjna we własnym ośrodku wczasowym), na rzecz osób uprawnionych, stwierdzić należy, iż działania te wykonuje podmiot w ramach prowadzonej działalności gospodarczej

W tym przypadku Wnioskodawca nie podejmuje działań technicznych związanych z administrowaniem ZFŚS, ale są to czynności podejmowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z wykorzystaniem własnego majątku. Wnioskodawca za dokonanie ww. czynności otrzymuje środki z rachunku ZFŚS stanowiącego odrębną masę majątkową od majątku podatnika. Dokonując ww. czynności na rzecz osób uprawnionych do korzystania z dofinansowania z ZFŚS, Wnioskodawca działa we własnym imieniu i na własny rachunek a osoby te są ostatecznymi / finalnymi konsumentami.

W związku z powyższym, należy rozważyć również uregulowania zawarte w art. 7 ust. 2, art. 8 ust. 2 ustawy.

Odnośnie nieodpłatnego przekazania towarów stwierdzić należy, iż w myśl wyżej cytowanych przepisów art. 7 ust. 2 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne, bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje neutralne podatkowo, tj. podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania.

W sprawie nieodpłatnego świadczenia usług stwierdzić należy, iż w rozumieniu cyt. wyżej art. 8 ust. 2 ustawy za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług w przypadku gdy dokonane jest na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne świadczenie dokonane w celu innym niż działalność gospodarcza podatnika. A w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, będzie ono stanowiło odpłatne świadczenie usług, pod warunkiem, iż podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru.

Aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające opodatkowaniu, musi być ono świadczone na cele osobiste podmiotów wymienionych w przepisie ustawy lub też musi być świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Przy czym cele osobiste należy rozumieć jako cele prywatne, nie zawodowe.

Powyższe potwierdza również analiza przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 z późn. zm.) prowadzi do takich samych wniosków. Zgodnie bowiem z art. 26 ust. 1 lit. b) 112 Dyrektywy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się nieodpłatne świadczenie usług przez podatnika na prywatny użytek jego lub jego pracowników, lub bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa.

Zatem, należy zauważyć, iż świadczone usługi lub zużycie bądź użycie towarów niewątpliwie są czynnościami wykonywanymi na cele osobiste osób uprawnionych do korzystania z ZFŚS. Zatem zgodnie z ww. przepisami podlegają opodatkowaniu.

Tym samym, w odniesieniu do ww. czynności sfinansowanych ze środków ZFŚS podejmowanych na rzecz osób uprawnionych w powyższym zakresie, Wnioskodawca występuje w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że dostawa towarów i świadczenie usług na rzecz osób uprawnionych w ramach ZFŚS stanowi, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, czynność podlegającą opodatkowaniu, na zasadach ogólnych, według stawek obowiązujących dla danej usługi i towaru lub z zastosowaniem zwolnienia, jeśli takie wynika z przepisów.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów bądź usług od osoby trzeciej na rzecz Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych w całości finansowanych ze środków ZFŚS oraz braku obowiązku naliczania podatku VAT należnego przy przekazaniu tych towarów i usług na rzecz ZFŚS, jak również w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT w przypadku samodzielnych dostaw towarów bądź świadczenia usług na rzecz osób uprawnionych do korzystania z dofinansowania z ZFŚS, uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.