IPTPP2/443-1040/12-4/IR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2012 r. (data wpływu 17 grudnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 lutego 2013 r. (data wpływu 26 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania nieruchomości w drodze darowizny oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 17 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania nieruchomości w drodze darowizny oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 lutego 2013 r. poprzez doprecyzowanie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym podatnikiem czynnym VAT. W grudniu 2012 r. Wnioskodawca zamierza przenieść na rzecz Fundacji w drodze darowizny udział 20/21 w prawie użytkowania wieczystego oraz prawie własności budynków na zabudowanej obiektami pałacowymi nieruchomości oraz niezabudowane nieruchomości gruntowe we własności stanowiące otoczenie wzgórza zamkowego z zadrzewieniem i roślinnością dawnego parku.

Przedmiot umowy darowizny na rzecz Fundacji mają stanowić:

Działki 245, 247 i 246/1 wpisane są do rejestru zabytków województwa... pod numerem....

Opis nieruchomości wskazanej w pkt 1:

Nieruchomość - działki ewidencyjne o nr 245 i nr 247 objęte KW.... Spółka nabyła na podstawie umowy oddania gruntu w użytkowanie wieczyste oraz sprzedaży budynków i budowli z dnia 21 października 1998 r. Skarb Państwa oddał Wnioskodawcy w wieczyste użytkowanie działki gruntu o nr 245 i nr 247 o łącznej powierzchni 2,1 ha na lat 99 oraz sprzedał znajdujące się na przedmiotowych działkach budynki i budowle stanowiące zespół pałacowo-parkowy, w skład którego wchodziły: ruiny zabytkowego zamku, trzy budynki gospodarcze, pozostałości murów obronnych i ogrodzeń z bramą wjazdową. Nieruchomość oddana została Spółce w wieczyste użytkowanie na cele przewidziane w planie zagospodarowania przestrzennego: pod usługi kultury z możliwością przeznaczenia obiektów na cele hotelowo-restauracyjne.

Przy nabyciu nie wystąpił podatek od towarów i usług (nie pobrano także opłaty skarbowej, która w tamtym czasie była odpowiednikiem podatku od czynności cywilnoprawnych). Tym samym, przy nabyciu powyższej nieruchomości nie wystąpił podatek naliczony, który Spółka miałaby prawo odliczyć. Na udokumentowanie nabycia nieruchomości przez Wnioskodawcę nie były wystawiane faktury VAT.

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 7 lipca 2010 r. Spółka sprzedała udział wynoszący 1/21 część w prawie użytkowania wieczystego działek nr 245 i 247 oraz w prawie własności budynków i budowli znajdujących się na tych działkach. Uwzględniając powyższe, udział Wnioskodawcy został ustalony na 20/21 części nieruchomości.

Nabywając pierwotnie od Skarbu Państwa nieruchomość, Spółka została zobowiązana do wykonania rewaloryzacji zespołu pałacowo-parkowego według programu użytkowego zaakceptowanego przez Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. Ze względu na konieczność przeprowadzenia i długotrwałość prac inwestycyjnych nabyta nieruchomość budynkowa nie została wpisana do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. Inwestycja ta nie jest środkiem trwałym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych albowiem nie spełnia jeszcze ustawowej definicji środka trwałego. W efekcie konieczności podjęcia działań inwestycyjnych, po zakupie do ewidencji środków trwałych wprowadzono tylko otrzymane prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Przez cały okres, tj. od nabycia w roku 1998 do dnia dzisiejszego, trwa proces rewaloryzacji, rozbudowy i modernizacji pałacu i pozostałych budynków, a poniesione do chwili obecnej nakłady inwestycyjne przekroczyły już wielokrotnie wartość nieruchomości budynkowych z dnia ich nabycia.

Zaznaczyć należy, że w trakcie realizacji tej inwestycji Wnioskodawca dokonywał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ wykonywał głównie czynności opodatkowane, a ponadto miał powstać środek trwały przeznaczony do wykonywania czynności opodatkowanych. Wskazać też należy, iż w niektórych latach Spółka dokonywała także proporcjonalnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego według tzw. wskaźnika struktury sprzedaży. Dodać należy, że faktury otrzymywane w trakcie realizacji ww. prac były wystawiane na Wnioskodawcę.

Nieruchomość - działki ewidencyjne o nr 246/1 i nr 246/3 objęte KW.... Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 29 grudnia 2010 r. Spółka nabyła od osoby fizycznej niezabudowane działki gruntu o nr 246/1 i nr 246/3 o łącznej powierzchni 3,1560 ha, zadrzewione i z roślinnością dawnego parku. Przy nabyciu nie wystąpił podatek od towarów i usług, a sprzedający oświadczył, że z tytułu zawarcia przedmiotowej umowy nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług (od Spółki pobrano 2% podatku od czynności cywilnoprawnych). Tym samym, nie wystąpił podatek naliczony, który Wnioskodawca miałby prawo odliczyć. Do ewidencji środków trwałych wprowadzono grunty we własności. Grunty te, zgodnie z planem zagospodarowania, nie są przeznaczone pod zabudowę.

W piśmie z dnia 21 lutego 2013 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, iż:

Nabyta nieruchomość, po zrealizowaniu długotrwałych i koniecznych prac inwestycyjnych, miała więc docelowo służyć działalności przedsiębiorstwa Spółki, a ta do 2009 r. obejmowała tylko czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Czynności zwolnione z tego podatku, Spółka w niewielkim zakresie wykonywała tylko w latach 2010 - 2011 (do końca 2011 r. usługi polegające na prowadzeniu prac konserwatorskich i restauratorskich dotyczące zabytków wpisanych do rejestru zabytków podlegały zwolnieniu z podatku VAT). Stąd też Wnioskodawca dokonywał proporcjonalnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego według tzw. wskaźnika struktury sprzedaży. W 2012 r. działalność Spółki obejmowała tylko czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Odpowiadając wprost na zadane pytanie jakim celom miała służyć realizowana inwestycja Wnioskodawca wskazał, że realizowana inwestycja miała służyć podstawowej działalności wykonywanej przez Spółkę (siedziba), która co do zasady jest opodatkowana, a wyłącznie przez pewien okres w niewielkim zakresie była zwolniona od podatku (§ 43 rozporządzenia MF z 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług) oraz planowanej działalności ośrodka konferencyjno - szkoleniowego, która jest opodatkowana. Fakt okresowego zwolnienia od podatku usług konserwatorskich był powodem rozliczania podatku naliczonego wskaźnikiem proporcjonalnego odliczenia, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko do pytania 1

Stosownie do postanowień art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z treści art. 7 ust. 2 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przywołane powyżej przepisy obowiązujące w tym zakresie, w ocenie Zainteresowanego, uznać należy, że opodatkowaniu VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego przy nabyciu, to wszelkie przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny pozostają neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, stwierdzić należy, że darowizna nieruchomości, przy nabyciu której Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług. Jest to czynność nieobjęta tym podatkiem.

Stanowisko do pytania 2

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 2a ustawy, obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

* opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi związane jest z czynnościami opodatkowanymi;

* zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Natomiast przepis art. 91 ust. 7 ustawy stanowi, że przepisy art. 91 ust. 1-6 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty - art. 91 ust. 7a ustawy.

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7 lit. a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7 lit. c (art. 91 ust. 7 lit. b).

Zgodnie z art. 91 ust. 7 lit. c ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Stosownie do art. 91 ust. 7 lit. d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Na podstawie art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Na podstawie powołanych wyżej przepisów, zdaniem Wnioskodawcy, stwierdzić należy, iż podatnik jest zobowiązany, co do zasady, dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie środków trwałych (np. ze związanych z czynnościami opodatkowanymi na związane z czynnościami zwolnionymi od podatku), wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy lub podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego w wyższej lub niższej wartości niż wyliczona na dany rok.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, że darowizna jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu, w świetle wyżej cytowanych przepisów, korektę nakładów poniesionych na inwestycje, które nie są jeszcze oddane do użytkowania należy przeprowadzić w jedyny uprawniony sposób tj. według trybu wskazanego w cyt. powyżej art. 91 ust. 8. Nie nastąpi tu bowiem zmiana przeznaczenia wykorzystywanego przez Wnioskodawcę środka trwałego, lecz zmiana przeznaczenia towarów i usług nabywanych do wytworzenia tego środka trwałego. Korekty podatku naliczonego należy zatem dokonać w całości, jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług.

Zdaniem Zainteresowanego, przedmiotowa korekta będzie jednak dotyczyła wyłącznie tych wydatków, które zostały poniesione po dniu 1 maja 2004 r. Zauważyć bowiem należy, że art. 91 ustawy VAT ma zastosowanie wyłącznie do tych wydatków, które zostały poniesione po tym dniu. Zgodnie bowiem z art. 163 ust. 2 zdanie trzecie, w stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przed 1 maja 2004 r. stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Przepis ten nakazywał dokonanie korekty na podstawie sprzedaży z ostatnich 6 miesięcy. Brak było w nim uregulowania podobnego do art. 91 ust. 8 ustawy VAT odnoszącym się do zmiany przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia środka trwałego, który został zbyty przed oddaniem go do użytkowania.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w jednolitej linii interpretacyjnej Ministra Finansów, m.in. interpretacjach indywidualnych z dnia: 17 czerwca 2011 r., nr ILPP1/443-468/11-5/MP i nr ILPP1/443-468/11-4/MP - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, z 29 marca 2012 r., nr IPTPP1/443-1008/11-10/MH - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, z 30 maja 2012 r., nr ITPP2/443-207/12/AD - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, z 23 maja 2011 r" nr IBPP1/443-380/11/AL - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. W myśl tego przepisu, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r.), przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatne przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, a w szczególności darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powyższe oznacza, że nieodpłatne przekazanie towarów (np. darowiznę) uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem lub wytworzeniem.

Zatem, niespełnienie powyższego warunku jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów (w tym darowizny) - w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy o podatku od towarów i usług, bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Natomiast stosownie do treści art. 890 § 1 ww. Kodeksu cywilnego, oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Powyższy wymóg koresponduje z treścią art. 158 ww. ustawy, w myśl którego, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Jak wynika z powyższego darowizna jest umową cywilnoprawną uregulowaną w tytule XXXIII Kodeksu cywilnego, cechującą się nieodpłatnością oraz przysporzeniem majątkowym tylko jednej ze stron umowy.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT zamierza w grudniu 2012 r. przenieść na rzecz Fundacji w drodze darowizny udział 20/21 w prawie użytkowania wieczystego oraz prawie własności budynków na zabudowanej obiektami pałacowymi nieruchomości oraz niezabudowane nieruchomości gruntowe we własności stanowiące otoczenie wzgórza zamkowego z zadrzewieniem i roślinnością dawnego parku.

Przedmiot umowy darowizny na rzecz Fundacji mają stanowić:

Nieruchomość - działki ewidencyjne o nr 245 i nr 247 Spółka nabyła na podstawie umowy oddania gruntu w użytkowanie wieczyste oraz sprzedaży budynków i budowli z dnia 21 października 1998 r. Skarb Państwa oddał Wnioskodawcy w wieczyste użytkowanie działki gruntu o nr 245 i nr 247 na lat 99 oraz sprzedał znajdujące się na przedmiotowych działkach budynki i budowle stanowiące zespół pałacowo-parkowy, w skład którego wchodziły: ruiny zabytkowego zamku, trzy budynki gospodarcze, pozostałości murów obronnych i ogrodzeń z bramą wjazdową. Nieruchomość oddana została Spółce w wieczyste użytkowanie na cele przewidziane w planie zagospodarowania przestrzennego: pod usługi kultury z możliwością przeznaczenia obiektów na cele hotelowo-restauracyjne.

Przy nabyciu powyższej nieruchomości nie wystąpił podatek naliczony, który Spółka miałaby prawo odliczyć. Na udokumentowanie nabycia nieruchomości przez Wnioskodawcę nie były wystawiane faktury VAT.

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 7 lipca 2010 r. Spółka sprzedała udział wynoszący 1/21 część w prawie użytkowania wieczystego działek nr 245 i 247 oraz w prawie własności budynków i budowli znajdujących się na tych działkach. Uwzględniając powyższe, udział Wnioskodawcy został ustalony na 20/21 części nieruchomości.

Nabywając pierwotnie od Skarbu Państwa nieruchomość, Spółka została zobowiązana do wykonania rewaloryzacji zespołu pałacowo-parkowego według programu użytkowego zaakceptowanego przez Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. Ze względu na konieczność przeprowadzenia i długotrwałość prac inwestycyjnych nabyta nieruchomość budynkowa nie została wpisana do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. Inwestycja ta nie jest środkiem trwałym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych albowiem nie spełnia jeszcze ustawowej definicji środka trwałego. W efekcie konieczności podjęcia działań inwestycyjnych, po zakupie, do ewidencji środków trwałych wprowadzono tylko otrzymane prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Przez cały okres, tj. od nabycia w roku 1998 do dnia dzisiejszego, trwa proces rewaloryzacji, rozbudowy i modernizacji pałacu i pozostałych budynków, a poniesione do chwili obecnej nakłady inwestycyjne przekroczyły już wielokrotnie wartość nieruchomości budynkowych z dnia ich nabycia. Zaznaczyć należy, że w trakcie realizacji tej inwestycji Wnioskodawca dokonywał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ wykonywał głównie czynności opodatkowane, a ponadto miał powstać środek trwały przeznaczony do wykonywania czynności opodatkowanych. Wskazać też należy, iż w niektórych latach Spółka dokonywała także proporcjonalnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego według tzw. wskaźnika struktury sprzedaży. Dodać należy, że faktury otrzymywane w trakcie realizacji ww. prac były wystawiane na Wnioskodawcę.

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 29 grudnia 2010 r. Spółka nabyła od osoby fizycznej niezabudowane działki gruntu o nr ewidencyjnych 246/1 i 246/3, zadrzewione i z roślinnością dawnego parku. Przy nabyciu nie wystąpił podatek od towarów i usług, a sprzedający oświadczył, że z tytułu zawarcia przedmiotowej umowy nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Tym samym, nie wystąpił podatek naliczony, który Wnioskodawca miałby prawo odliczyć. Do ewidencji środków trwałych wprowadzono grunty we własności. Grunty te, zgodnie z planem zagospodarowania, nie są przeznaczone pod zabudowę.

Nadto Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotem darowizny nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego jak również zorganizowana część przedsiębiorstwa w myśl art. 2 pkt 27e ustawy. Zainteresowany nabył nieruchomość od Skarbu Państwa w 1998 r. z zamiarem wykonania rewaloryzacji zespołu parkowo-pałacowego i docelowo przeniesienia przedsiębiorstwa Spółki do tego obiektu. Oprócz takiego sposobu wykorzystania, zamiarem Wnioskodawcy było także utworzenie w zrewaloryzowanych obiektach ośrodka konferencyjno-szkoleniowego z zapleczem hotelowo-gastronomicznym - czynności te były i są opodatkowane. Nabyta nieruchomość, po zrealizowaniu długotrwałych i koniecznych prac inwestycyjnych, miała więc docelowo służyć działalności przedsiębiorstwa Spółki, a ta do 2009 r. obejmowała tylko czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Czynności zwolnione z tego podatku, Spółka w niewielkim zakresie wykonywała tylko w latach 2010 - 2011 (do końca 2011 r. usługi polegające na prowadzeniu prac konserwatorskich i restauratorskich dotyczące zabytków wpisanych do rejestru zabytków podlegały zwolnieniu z podatku VAT). Stąd też Wnioskodawca dokonywał proporcjonalnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego według tzw. wskaźnika struktury sprzedaży. W 2012 r. działalność Spółki obejmowała tylko czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Dokonana na podstawie umowy sprzedaży z dnia 7 lipca 2010 r. transakcja sprzedaży udziału wynoszącego 1/21 części w prawie użytkowania wieczystego działek nr 245 i 247 oraz w prawie własności budynków i budowli znajdujących się na tych działkach była czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i była opodatkowana według stawki podstawowej obowiązującej w 2010 r., tj. 22%.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, iż darowizna przedmiotowych nieruchomości, przy nabyciu których Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Darowizna w przedstawionych okolicznościach sprawy nie spełnia przesłanek zawartych w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy i nie może być uznana za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a więc za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać je za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii poruszanej w pytaniu nr 2 wniosku wskazać należy, iż dokonując darowizny ww. nieruchomości w sposób, który - co zostało opisane powyżej - nie będzie rodził obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, nastąpi zatem zmiana przeznaczenia wydatku stanowiącego - zgodnie z zamiarem Wnioskodawcy - nakłady inwestycyjne poniesione na wytworzenie środka trwałego związanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych na związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu. W związku z powyższym zaistnieje okoliczność zmieniająca prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od poniesionych wydatków, która rodzi obowiązek dokonania przez Wnioskodawcę korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z treścią przepisu art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 2a ustawy, obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Natomiast przepis art. 91 ust. 7 ustawy stanowi, że przepisy art. 91 ust. 1-6 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty - art. 91 ust. 7a ustawy.

Z kolei art. 91 ust. 7b ustawy stanowi, iż w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Zgodnie z art. 91 ust. 7c ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Stosownie do art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

W myśl art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Na podstawie powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, iż podatnik jest zobowiązany, co do zasady, dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie środków trwałych (np. ze związanych z czynnościami opodatkowanymi na związane z czynnościami zwolnionymi od podatku), wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy bądź towarów i usług nabytych do wytworzenia środka trwałego przed oddaniem tego środka do użytkowania lub podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego w wyższej lub niższej wartości niż wyliczona na dany rok.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004 r. przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), nie przewidywały konieczności dokonywania tego typu korekt.

Jednocześnie wskazać należy na treść regulacji zawartej w art. 163 ust. 2 (zdanie czwarte) ustawy z dnia 11 marca 2004 r., który stanowi, że w stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przed dniem 1 maja 2004 r. stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zgodnie z którym, podatnicy dokonujący czynności, o których mowa w art. 2 ust. 1-3, w okresie krótszym niż sześć miesięcy obliczają procentowy udział zgodnie z ust. 3, przy czym po upływie sześciu miesięcy od rozpoczęcia działalności wyliczają ten udział zgodnie z ust. 4 i dokonują korekty podatku naliczonego.

Korekta podatku naliczonego w oparciu o art. 91 ustawy dotyczy zatem jedynie składników majątku nabytych lub modernizowanych od dnia 1 maja 2004 r.

Jednakże w sytuacji, gdy nakłady inwestycyjne poczynione zostały w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 maja 2005 r., na podstawie art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2005 r. Nr 90, poz. 756), znajduje zastosowanie przepis art. 91 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym przed zmianą ustawy o VAT.

W okresie od 1 maja 2004 r. do 30 maja 2005 r. przepis art. 91 ust. 2 ustawy, obowiązywał w następującym brzmieniu: "W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, z wyłączeniem tych, w odniesieniu do których wydatki poniesione na ich nabycie jednorazowo mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w odniesieniu do których wydatki poniesione na ich nabycie jednorazowo mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio".

Przy czym, stosownie do art. 16d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zatem wskazana wyżej kwota 15.000 zł odnosi się do środków trwałych nabytych po dniu 31 maja 2005 r., natomiast dla środków trwałych nabytych w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 maja 2005 r. kwota wynosi 3.500 zł.

W związku z wyżej powołanymi przepisami, analizując okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, wskazać należy, iż w przypadku darowizny przedmiotowych nieruchomości nie powstanie u Wnioskodawcy obowiązek dokonywania korekt podatku naliczonego w sytuacji gdy towary i usługi zostały nabyte przed dniem 1 maja 2004 r. Dotyczy to więc nakładów inwestycyjnych poniesionych w związku z prowadzoną przez Zainteresowanego rozbudową i modernizacją wyżej opisanych nieruchomości od ich nabycia w roku 1998 do dnia 30 kwietnia 2004 r. Natomiast w stosunku do nakładów inwestycyjnych poniesionych po 1 maja 2004 r., od których, jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca dokonywał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ wykonywał czynności opodatkowane, a ponadto miał powstać środek trwały przeznaczony do wykonywania czynności opodatkowanych, należy dokonać korekty tego podatku. Przedmiotowej korekty Wnioskodawca będzie zobowiązany dokonać jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług, na zasadach wynikających z powołanych przepisów art. 91 ust. 1-3 w związku z art. 91 ust. 7 i 8 ustawy

W związku z powyższym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać je za prawidłowe.

Reasumując, darowizna przedmiotowych nieruchomości, przy nabyciu których Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie wskazać należy, iż w związku z dokonaną darowizną ww. nieruchomości nie powstanie u Wnioskodawcy obowiązek dokonywania korekt podatku naliczonego w sytuacji gdy towary i usługi zostały nabyte przed dniem 1 maja 2004 r. Natomiast w stosunku do nakładów inwestycyjnych poniesionych po 1 maja 2004 r., Zainteresowany będzie zobowiązany dokonać jednorazowej korekty odliczonego podatku w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.